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篇1
（一）外部審計機構。在英國，會計師是指會計機構協調委員會所屬6個會計職業協會的會員。這6個會計職業協會為英格蘭、威爾士特許會計師協會，蘇格蘭特許會計師協會，愛爾蘭特許會計師協會，注冊會計師協會，財政會計師協會，管理會計師協會。
這些外部審計機構的會員單位，既按照英國的審計準則開展私營企業的財務收支審計及績效審計，同時也承擔政府委托，對私營企業承接政府的公共服務開展績效審計。無論是對私營企業還是政府的公共服務績效審計，沒有固定的、統一的績效評估指標，指標的選取取決于績效審計服務的目標對象，即私營企業委托訴求和政府公共服務目標導向。
（二）外部審計績效評價。外部審計績效評價，通常會經歷以下五個過程：
1.與公司管理層達成績效審計目標。掌握公司董事會或委托人的委托意愿，與公司董事會、高級管理層充分溝通，了解績效審計要實現的目標，詳細確定績效審計需要達成的具體任務內容。
2.確定績效評價的標準值。績效評價標準值通常有包括：公司或部門的期間預算；公司管理層的預期或期望；公司所處行業的水平；委托人特定目標的評價標準。
3.績效審計實施。結合與公司管理層的溝通，對照績效評價標準值，實施績效審計。實施過程還一般包含以下部分：一是了解實際經營情況、績效評價預期和績效監管情況。二是進行績效考核，可以依托如毛利潤率、凈利潤率、平均收款期、平均付款期、流動比率、現金營運指數等財務管理指標進行績效考核，同時評估這些指標與績效考核評價的相關性、可信度。績效考核除利用財務指標外，還可以分析使用企業行業指標或特定指標。如對BKV運輸和倉儲有限公司公司績效考核利用了對省內運輸指標，每一員工應記工時，省內運輸的次數和每次使用的平均勞動時間數；對省際和國際運輸指標，平均運輸的重量，每次運輸的平均里程，每次運輸平均價格和BKV作為的提成比例；產能利用指標，跟蹤和監督統計數據以顯示可獲得的產能，以及已利用的儲存空間和已利用的分段運輸能力，可利用的貨車數量以及已利用的數目。三是得出績效審計結論，提出審計師意見。
4.績效審計評估。重新回顧績效審計目標的適當性、與公司管理層期望能否吻合和績效審計目標的實現度，評估績效評價標準的合理性。如果發現績效審計目標與評價標準的重大差錯或疏漏，應再次與公司管理層進行溝通，說明補充或修訂審計目標、績效評價標準的必要，取得公司管理層的認可和支持，增加補充審計程序。
5.績效審計評價報告。績效審計報告雖無固定的格式，但通常報告中會包含審計的目標、范圍和方法，然后主要報告績效審計結果，并闡明審計的依據和結論。
二、英國政府績效審計
英國是目前國際上較早開展政府績效審計的國家之一。目前英國的政府績效審計已經逐步成熟，形成了一套較為完善的審計體系。
（一）政府審計機構。英國主要的政府審計機構包括國家審計署、審計委員會、北愛爾蘭審計署、蘇格蘭審計署和威爾士審計署。
英國下議院設有公共賬目委員會，國家審計署的主計審計長負責向該委員會提交審計報告，公共賬目委員會根據主計審計長的報告制定聽證會計劃，不受政府的限制，在聽證會期間被審計單位和會計主管人員都要出席聽證會，回答相應問題。
（二）政府內部審計績效評價。
1.法律依據及基本原則。1983年英國頒布了《國家審計法》，賦予主計審計長開展績效審計的職責。在20__年更新了《績效審計手冊》。審計手冊中提出了績效審計的基本原則，專業勝任能力，公正性，嚴密性，客觀性，獨立性，責任，增值性，溝通協調;建立了適用于所有績效審計項目的循環程序。建立了貫穿于所有績效審計項目遵循的一些基本原則，在績效審計過程中，應考慮下列各項要素，并對其進行充分研究。這些要素包括:
（1）審計準備。選擇恰當的審計項目；實行嚴格的項目和風險管理制度；對審計中需回答的問題予以清晰歸類；適當的審計方法體系。
（2）審計實施。取得充分、相關和可靠的審計證據；提供簡潔明了的審計信息；組織好與被審計單位交換意見；有效審計信息。
（3）跟蹤檢查。實現增值并擴大影響；建設性的事后檢查和質量保證工作。
2．考評的對象和實施方式。
英國政府為保證公共支出目標實現，每年對一些政府公共服務支出情況進行綜合績效考評。從公共支出角度看，英國政府績效評估主要是圍繞“經濟性、效率性、有效性”開展，其績效考評的對象主要是對政府部門及其管理的項目，包括對政府部門開展的績效考評，對基層單位開展的績效考評，以及對政府預算投資項目開展的綜合性考評。財政部代表政府與公共部門簽訂服務協議，審計機構負責對公共部門服務績效的審計，組織形式也各有差異，有項目由政府內部審計人員進行評估，有的委托外部審計開展績效審計，并聘請一些專家參與咨詢，并相應提出建議。
3．考評內容。考評的具體內容包括：一是對支出項目的效果考評，主要是考評公共服務支出是否產生了預期的效果。二是對支出項目實施方案進行考評，主要是對設計方案、實施方案的實施效果進行考評；三是對支出項目的經濟性和有效性進行考評，主要是對項目本身的財務效益狀況考評；四是對支出項目社會影響的效果進行考評，主要是對項目在社會經濟、發展等方面有形、無形效益和結果的考評，重點是對一個地區社會、經濟、環境等宏觀方面產生的作用和影響進行考評。
這些考評的目標都緊緊圍繞政府公共服務支出進行，這些目標都在政府公開信息中進行。如蘇格蘭政府公開信息中包含了政府公共服務目標導向的五大目標，宏觀目標確認和領導能力；有效的合作伙伴；管理和責任；資金使用；績效管理。蘇格蘭績效審計也就圍繞這五方面進行，績效審計又沒有固定的標準，在績效審計手冊中也體現出力求避免對如何成功實施績效審計作出過多的硬性規定，利于不同項目或行業往往采用不同的績效評價指標。如對納入國民保健計劃的手術室進行審計時，應考慮以下一個或多個方面：設計和目標的符合程度；建筑質量和維持成本；診治病人數量；適用手術器具的配備程度；整潔度；利用率；手術安排清單；取消手術的頻率和原因。
4.英國績效審計評價標準。由于績效審計評價沒有固定標準，所以審計師在進行績效審計時，可以靈活選取具體審計對象的行業標準、公眾調查結果或專家研究成果作為等評價標準。
（1）以行業標準作為評價標準,包括國際行業標準和國內行業標準。如20__年政府公共服務熱線提供公共服務情況績效審計,依據全球獨立標準計量研究結果,即國際上公共服務熱線部門66%開支用于人員工資作為標準,將英國各部門77%費用支出用于人員工資的情況與之比較,指出英國政府部門公共服務熱線中心的人員工資在費用支出中比重較大。依據國內行業標準,即84%的來電在20秒內得到應答是合理的作為標準,檢查發現,有的部門100%實現20秒內應答來電,有的部門只有38%實現20秒內應答來電,公眾平均滿意程度最低71%,最高99%。審計得出結論:各政府機構所提供服務的社會滿意程度不均衡。
（2）以社會公眾調查結果作為評價標準。同樣是政府公共服務熱線提供公共服務情況的績效審計,審計人員以“公眾是否愿意通過撥打電話來獲得商品和服務”這個主題,對部分社會公眾進行綜合性調查。調查表明, 60%的公眾愿意通過電話獲得建議服務。審計以此為依據得出結論:公眾對公共服務熱線滿意度較高。
（3）以專家研究成果和意見作為評價標準。如中央政府工程績效審計,參考專家研究報告，指出英國建筑領域存在法律不完善、建筑合同非標準化、某些建筑工程效率低下、拖工期、超概算,甚至出現工程質量差情況等問題。
三、英國績效審計的借鑒
1.績效考評得到了很充分的應用，成為重要的考核依據。績效考評的結果成為調整政府長期經濟目標和計劃的依據，也成為財政部門對各政府部門制定以后年度預算的依據，還作為國會和內閣對各政府的行政責任制落實的重要依據，提高了政府的工作效率。企業內部也廣泛開展績效審計，服務于企業的審計目標。
篇2
(一)審計判斷績效的涵義
什么是審計判斷績效(AuditJudgmentPerformance)?最為典型的當屬Libby(1995)對審計判斷績效的定義，他認為：審計判斷績效是審計判斷與一定的判斷標準相符。顯然，此定義是對一個好的判斷績效的定義，并不是對審計判斷績效的一般定義，因為審計判斷績效可能好，也可能差。筆者認為，審計判斷績效是審計判斷結果與一定的標準的相符程度。這里所說的標準包括效果性和效率性兩個方面，一個績效好的審計判斷要同時滿足審計效果和審計效率兩方面的要求，既要有質量上的保證成本，又不能過高。修正后的審計判斷績效的定義是符合一般的業績定義的精神的，是以審計判斷的效果性或效率性作為指標或標準來界定審計判斷績效的。然而，在審計實踐中，審計判斷的效果性和效率性是比較難于確定的，從而也就導致了審計判斷績效的計量是比較困難的。
(二)審計判斷績效函數
在以往的研究中，涉及最多的是審計判斷績效的影響因素問題。比較有代表性的是Einhorn和Hogarth(1981a)以及Libby(1983)提出的等式(1)表示的審計判斷績效及其影響因素函數：
績效=f(能力，知識，激勵，環境)(1)
從等式(1)可以看出，他們認為審計判斷績效受審計人員的能力、知識、激勵和環境因素的影響。此后，一些學者進一步研究了知識與績效及其它影響因素的關系。Bonner(1990)研究了經驗和審計判斷績效之間的關系，Frederick(1991)研究了經驗和知識之間的關系，Bonner和Lewis(1990)研究了知識和能力與績效之間的關系。Libby(1995)指出，由于知識被其他三個因素及經驗決定，因而績效與四個影響要素之間的關系是復雜的。知識與其他影響因素的關系可以用以下公式表示：
知識=g(能力，經驗，激勵，環境)(2)
以此公式為基礎，Libby(1995)構建了知識與績效及其它影響因素的模型，具體模型如圖1所示。這一模型被認為是比較完善的模型。大量的研究都是以此模型和審計判斷績效函數為基礎的。在上述兩個公式中的環境因素都包括了任務的因素。
筆者認為，等式(1)和知識的前因和后果模型基本上勾勒出了審計判斷績效及其影響因素的框架，也與Campbell(1990，1993，1996)提出的績效行為理論基本上是一致的。但我們也認為Einhorn和Hogarth(1981)、Libby(1983)的績效函數存在著一些缺陷，主要表現在以下三個方面：一是績效的影響因素缺乏系統性和脈絡，比較零散；二是有些績效影響因素不恰當；三是對環境因素理解得太窄。從已有的研究來看，大部分集中在第一個因素，對后三個因素，尤其是環境因素研究比較少。
二、審計判斷績效的主體因素
根據認知心理學的觀點，審計判斷過程可以看作是一個心理過程，因此，審計人員是影響審計判斷績效最為直接的因素。任何一個審計判斷的都是針對一定的任務(客體)的判斷，因此，審計判斷任務就構成了影響審計判斷績效的又一個因素。根據系統論的觀點，我們可以把審計人員判斷看作一個由審計人員和審計判斷任務系統構成的系統。由于系統與其環境之間存在著相互作用的關系，因此，審計判斷環境同樣會影響審計判斷績效。根據以上論述可以看出，審計判斷績效是審計人員、審計任務和審計環境的函數。審計人員因素也稱為審計主體因素，是指由審計人員擁有的并帶到工作中去的因素；審計任務因素是指需要審計人員作出審計判斷的項目；審計環境因素也稱系統因素，是指與審計判斷績效有關的所有的審計判斷主體、審計判斷項目之外的因素，它們不受審計判斷主體的影響。據此，審計判斷績效函數可以表示如圖。(圖見11期雜志)
根據以上我們對主體因素的界定，影響審計判斷的因素是多方面的。Einhorn與Hogarth(1981)、Libby(1983)的績效函數中的前兩個因素知識和能力屬于主體因素。但用這兩個因素概括影響審計判斷績效的主體因素是不全面的，需要進一步研究。我們認為，審計判斷主體因素應包括：性格、陳述性知識、智力技能或經驗、努力程度。
(一)性格
性格是個人在現實態度和行為方式中表現出來的穩定的心理特征，是具有核心意義的人格心理特征，是在現實社會生活中，由于客觀事物對人的影響以及人對影響的反應而形成的一定的態度體系和與之相應的行為方式。性格最能表征一個人的個性差異。因此，它同樣能夠表征個體判斷績效方面的差異。許多心理學家從不同的角度對性格進行了分類。如A·培因和T·查理按照理智、意志和情緒哪一種在性格結構中占優勢來把性格分為理智型、意志型和情緒型三種。H·A·威特金按照兩種對立的信息加工方式把人分為依從型和獨立型。
在經濟學中，根據人們對風險的態度把人分為風險偏好型、風險中立型和風險厭惡型三種。審計人員在做出審計判斷的過程中，不可避免地要承擔判斷錯誤的風險，但承擔的風險的大小在相當程度上取決于審計人員對待風險的態度。如果一個風險偏好者進行審計判斷，其判斷結果往往具有很高的風險性，從而進一步把其本身、會計師事務所以及會計信息的使用者置于高風險的境地。風險厭惡者在進行審計判斷過程中往往會設法使審計風險降到最低，從而導致審計成本上升、效率下降。應該說以上兩者的審計判斷績效都不好，但就兩者比較而言，后者的審計判斷績效強于前者。因此，我們認為風險中立者，或者考慮審計效率的風險厭惡者，具有取得良好審計判斷績效的基本素質。
(二)知識、技能、經驗、記憶
一般來說，知識是人們在改造世界的實踐中所獲得的認識和經驗的總和。但對個體來說，知識是指儲存在記憶中的信息。顯然，這里所說的知識是指個體已經獲得的知識。認知心理學家安德森認為，人類的知識有兩種：一種是陳述性知識；另一種是程序性知識。陳述性知識是由人們所知道的事實組成，這些知識一般可以用語言進行交流，它可以采取抽象和意象的形式；程序性知識是指人們所知道的如何去作的技能，此類知識很難用語言表達。比如，許多人都會騎自行車，但卻講不清這種知識；許多人能流利地說本族的語言，但卻說不清語法規則。在審計判斷過程也是如此，有經驗的審計人員雖然做出了正確的判斷，但卻說不清審計判斷是如何做出的。因此，程序性知識也就是智力技能，即完成各種智力程序的能力。顯然，程序性知識是長期實踐逐步積累形成的。審計人員進行審計判斷，這兩方面的知識都是不可或缺的，審計判斷是一項專業性比較強的工作，審計人員從事此項工作必須具備一定的專業知識，無論在哪個國家，要成為勝任的審計人員，就必須首先通過注冊會計師資格考試，因此，注冊會計師資格考試既是對要成為從事審計業務的人員的基本要求，也是對是否具備從事此項業務的基本知識的檢驗。同時，審計人員做出正確的審計判斷還需要具有程序性知識，也正是這些程序性知識很大程度上導致了審計人員的個體的判斷績效的差異。因此，陳述性知識和程序性知識都影響審計判斷績效，但后者影響更大。
在Einhorn與Hogarth以及Libby績效函數中，把能力(Ability)作為審計判斷績效的變量。這里所說的能力不是指普通心理學中所說的能力，而是指完成信息編碼、檢索和分析任務的能力。這一定義是從信息加上角度出發的。從普通心理學的角度看，我們認為，這里所說的能力相當于技能。技能是人在活動中運用有關的知識經驗，通過練習而形成穩定的、復雜的動作方式系統，這里的動作是廣義的既包括外顯的實際操作，也包括了內隱的智力動作。技能按其性質和特點可以分為動作技能和智力技能兩類，智力技能是借助于內部語言在頭腦中進行動作的方式或智力活動方式，包括感知、記憶、想象、思維，但以抽象思維為其主要成分。因此，Einhorn，Hogarth和Libby績效函數中的能力應屬于智力技能范疇，而智力技能就是程序性知識。
一些研究審計判斷的西方學者(比如，Libby，1995等)把經驗作了更加廣泛的定義，認為經驗是包括第一手和第二手與任務相關的能夠提供在審計環境中學習的機會的廣泛的境況。根據此定義，經驗不僅包括親自參與完成實際審計的境況，也包括復核其他人的工作、收到上級人員的復核評論、收到結果的反饋、與同事討論其他審計、閱讀審計指南和培訓。此定義存在以下兩個不足之處：一是把經驗界定為可提供學習機會的境況是不恰當的，各種提供學習機會的境況只能是為增加經驗提供了條件，或者說是積累經驗的過程，但不等于是經驗本身，經驗應該是這一過程形成的結果；二是過于寬泛，包括了學習間接知識和獲取直接經驗的境況，很難劃清知識和經驗的界限，也不能體現經驗的實踐性的特征。因此，我們認為審計人員的經驗應界定為：直接通過實踐形成的技能，或者說是技能經驗的具體表現形式。它通過技能的形式影響審計判斷績效。Marchant(1990)也指出，間接經驗形成一般知識，直接經驗形成具體知識。依此就可以比較好的解釋為什么經驗豐富的審計人員能夠作出正確的審計判斷，因為它們具有比較高的技能，而這些知識又需要長期的審計實踐的積累。
被認為與審計判斷績效有關的另一個因素就是記憶。記憶是過去經歷事物的反映。記憶與審計判斷績效之間是什么樣的關系呢?心理學家Hogarth(1985)指出，一個好的記憶可以被認為是一個好的判斷的必要條件但不是充分條件。一些研究人員(Pumlee,1985;Moeckel和Plumlee,1989;Frederick,1991)研究了記憶與審計判斷績效的關系并指出：在完成一個具體任務期間，在收集審計證據的過程中，記憶對決策績效有著重要的影響。那么，記憶與經驗、技能等要素是什么關系?從已有的研究來看，它們是把記憶作為導致不同經驗差別的原因來看待的。大量有關記憶的研究是在有經驗的審計人員和新手之間進行對比。有的研究(Frederick,1991)表明，經驗的審計人員存在著一個圖表式的記憶結構，對內部控制優先回應，而新手只能根據線索回應；也有的研究(Choo和Trotman，1991)表明，有經驗的審計人員能回憶起更多的與持續經營假設不一致的信息。我們認為，記憶既是形成經驗的手段，也是經驗的內在形式。
綜上所述，可以得出以下結論：審計人員的陳述性知識、智力技能或程序性知識是影響審計判斷績效的直接因素；智力技能是經驗的具體表現形式；記憶既是經驗的形成手段也是經驗的內容。當然，陳述性知識和智力技能也還受其他因素的影響，雇員擁有的知識和技能是個體內部因素(能力和性格等)、個體的外部因素(所受的教育、培訓、經歷等)的函數。上述各要素之間的關系及其與判斷績效之間的關系如圖。(圖見11期雜志)
(三)動機和努力程度
動機是激發個體和維持個體進行活動，并導致該活動朝向某一目標的心理傾向或動力。因此，審計人員的判斷績效不可避免地要受其動機的影響。正因如此，一些績效評價的研究者(Campbelletal,1993)把動機作為影響績效的直接原因。我們并不否認動機在績效中的作用，但把它作為影響績效的直接因素是值得商榷的。
在影響審計判斷的績效的諸多主觀因素之外，還有一個因素，那就是審計人員的主觀努力程度，努力程度是一個主觀性最強的因素。在一項審計判斷中，審計人員努力和不努力、努力程度大小都會導致審計判斷績效的不同。努力應該是審計判斷績效的直接影響因素。而審計人員的努力程度來自于審計人員的動機，動機越強努力程度也就越高。一個特別重視個人聲譽的審計人員比一個不太重視個人聲譽的審計人員的審計判斷績效要好。由此，可以得出以下結論：努力程度是影響審計判斷績效的直接因素，動機通過影響努力程度來影響審計判斷績效。審計人員的動機受需要和激勵兩個因素的影響。努力程度除直接影響審計判斷績效以外，還影響陳述性知識和智力技能，審計人員的努力程度與其陳述性知識和技能的獲得成正向關系。努力程度、動機、需要與審計判斷績效的關系如圖。(圖見11期雜志)
三、審計判斷績效的任務因素和環境因素
(一)任務因素
我們認為，任務是影響審計判斷績效的主要因素之一。任務的特點不同，對審計判斷績效影響是不一樣的。Hogarth(1985)指出，審計判斷的正確性是個體特點和任務環境結構的函數。任務對審計判斷績效的影響主要表現在：任務的復雜性、任務的重復性、任務的規范化程度、任務的類型和任務質量等，其中前兩項受到了廣泛關注。任務的復雜程度對審計判斷績效的影響如表。(表見11期雜志)
從上表可以看出，任務越復雜，其不確定性程度越高，需要的審計人員的判斷能力也就越強。因此，比較而言，復雜程度越低，或者說任務的結構化程度越高，越容易取得好的判斷績效。審計人員不斷重復的參與同類審計項目有利于積累豐富的審計經驗。
(二)環境因素
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2.審計要素的差異
財務審計與績效審計在審計的要素上存在著很大的差異，主要包括審查目的、審查對象、審查范圍、審計所用的方法等方面，在審查目的上，財務審計的目的是審查財務活動的真實合法性，而績效審計針對的是經濟活動的效益和效率性；在審查對象上，績效審計的對象主體是人所在的單位(政府部門及其附屬部門和事業單位)，而財務審計的主體是財務收支活動；從審計范圍上來看，績效審計范圍比財務審計范圍廣很多，財務審計僅僅局限于被審計單位的經濟資料，而績效審計的審計范圍具有很廣的輻射性和不可見的間接的社會效益；從審計所用的方法來看，財務審計方法程序模式已經定型，而績效審計沒有特定的準則可供參考，審計方法上更加復雜。
3.審計內容的差異
財務審計與績效審計在審計內容上存在著明顯差異，財務審計檢查的是政府部門的會計資料的真實性，注重的是檢查會計資料是否完整、正確詳細，審計是財務中是否存在做假賬的違法違規行為，切入點和側重點是財務活動本身的真實性，而績效審計注重的是經濟活動是否發揮其本應產生的經濟效益，是否實現了既定的社會經濟效益目標，切入點是經濟活動的業務流程，審查的是單位在經濟活動中是否存在監督失效、執行不力等情況。
4.對審計人員職能的要求差異
財務審計針對的是既定事實的財務收支情況，對審計人員來說，主要發揮的是監督職能，評價和檢查是的財務收支情況的真實合法性，編寫相關報告，為審計工作開展提供證據和便利。績效審計對審計人員素質要求更高，績效審計人員一般要求具備專業的財會知識，對我國政府工作環境相當了解。在職能也更加復雜，績效審計人員不僅要評價單位績效，還要為如何提高績效提出一些建議和看法，以此來促進社會經濟活動的未來經濟效益，績效審計主要發揮的是建設職能。
二、財務審計與績效審計的結合
財務審計和績效審計聯系緊密，彼此相互結合才能發揮審計工作的重要作用。在我國，當前最主要的審計方式還是財務審計為主，績效審計為輔。在審計過程中，兩者要結合使用，才能使審計工作的作用發揮至最大：第一、在審計過程中要結合項目特點選擇審計方式。對于公共投資項目，其投入的資金往往不屬于個人財產或者集團，在資金的利用過程中存在著效率低下的問題，財務審計可以確保資金落到實處，不被私人違法占有，而績效審計可以提高項目建設過程中資金的利用效率，保證資金產生更好的經濟效益；第二、審計過程中要提前制定合理的審計計劃。我國績效審計發展并不完善，存在很大漏洞，因此，制定合理的審計計劃是十分必要的，對工程分不同時期制定明確詳細的審計計劃，按計劃開展審計工作，可以有效提高審計工作效率；第三、設計合理完善審計程序。在審計過程中，財務審計是審計工作的前提，財務審計部門提供的財務審計信息要真實可靠、準確無誤，績效審計工作的開展依賴于財務審計提供的數據，在審計過程中，應當制定合理的審計程序，確保相關的采訪等信息能夠得到及時的處理，保障審計工作的開展；第四、選擇正確的審計人員。審計工作的開展需要人去完成，對審計人員的選擇上要考慮得當，財務審計對人員要求相對更低，知識面要求更窄，但是從事審計工作的人員思想一定要正，道德修養要高。而績效審計對人員要求更高，在選擇上應當選擇經濟財會知識專業、了解我國政府工作環境、道德修養高的人，以便于審計工作的順利開展。
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3.審計工作人員配置單一，缺乏復合型人才。當前審計工作人員知識結構不能滿足績效審計的要求。績效審計評價方式具有綜合性的特點，因此現代審計人員只具備財經、統計、審計方面的技能是遠遠不夠的，同時還要對項目工程設計、經濟預算、管理等多方面的知識熟練精通。這就要求審計機關總體知識結構平衡合理，審計人員知識結構多元化。我國當前審計人員大多數為傳統的財務會計類學校畢業的大中專學生，多元化知識結構的人才相對缺乏。
二、對我國公共支出績效審計的幾點建議
1.制定與績效審計相關的法律、法規。開展績效審計的最關鍵的一個環節是健全法律依據，審計的基本原則是依法審計，只有用健全的法律、法規把績效審計制定下來，在進行審計時審計人員才有法可依。首先，要認真總結在績效評價方面取得的經驗，結合財務審計準則，制定出比較系統、操作性強的績效審計準則。因為績效審計的具體情況較為復雜，同時也可以分別制定出具有特色的各個行業的準則。其次，建立、完善科學可行的指標評價體系，也是開展公共支出績效審計刻不容緩的措施之一，在一定程度上能夠公平地體現指標的科學性。
2.完善績效預算制度。政府撥款要看到效果是公共支出績效預算制度的本質，在學術上稱績效預算是一種結果導向型的預算。績效審計預算中的“績”字是指政府相關部門都辦了哪些事，而“效”則是指政府部門辦事的結果和取得的成績。各個政府職能部門能干成哪些事，預期將要達到的效果怎樣，來衡量撥款的依據就是績效審計預算。完善績效預算制度至關重大。
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關于構建的公共交通投資項目的績效審計評價的基本框架，是反映績效評價內容的基本平臺。因此，為確定具體的指標用以具體衡量，首先應當確定該績效評價框架。“階梯型”的績效審計評價框架是基于不同生產要素在公共交通投資項目的不同階段中發揮的作用，在完成價值的形成與轉化中所體現出的“階梯型”的發展過程。參閱圖1。從圖1可以看出，這一“階梯型”的評價指標體系從橫向和縱向兩個角度進行系統的衡量。橫坐標上，表示審計階段，依據照審計客體的轉換，按“準備階段”、“建設階段”“、營運階段”劃分工程項目的生命周期，進行階段審計。縱坐標上，表示審計緯度，依據價值的形成過程，從“資源配置”“、職能行使”“、潛力發揮”“、貢獻效益”四個方面進行績效評價。四個維度之間存在內在邏輯關系參閱圖2。的。貨幣資金、實物資產、人力資源是項目建設和管理過程中初始價值形態，隨著項目建設和管理的不斷進行，實現資源配置、資源管理、資源增值，并最終發揮其社會價值，實現項目的最終目標。由于不同的項目階段，對應以不同的價值形成過程，并不是每一階段都需要對這四個緯度進行衡量，因此我們僅在事前項目的準備階段以“資源配置”和“職能行使”為審計緯度對項目進行審計評價，其審計客體為政府有關部門；在隨后的建設階段，就中標的建設單位，增加“潛力發揮”緯度，對施工的過程和竣工驗收進行審計；最終在交付使用的績效審計中，再添加以“貢獻效益”緯度，以公交公司等管理事業單位為審計客體，對建成后的公交項目綜合運行情況進行績效審計。“階梯型”評價模式以“貨幣、實物、人力”三大生產要素的價值的形成過程為導向，在不同的審計階段對應以“資源配置”、“職能行使”“、潛力發揮”“、貢獻效益”四個緯度進行績效審計。階梯的形態不僅體現體現了橫向審計階段與縱向審計緯度的有效結合，并且以上升的趨勢來體現審計過程的層層遞進，以是否滿足公共需求、實現社會效益為最高目標的評價導向。
三、績效審計“階梯型”評價模式的指標體系
（一）資源配置對應的指標體系設計在考慮建設過程中的價值元素時，不能忽略的是這三項價值要素本身即具有價值，因此在最底層設立“資源配置”這一緯度，來對項目在資源運用的經濟性方面進行績效審計與評價。并且在項目的不同審計階段，對于這三項生產要素的評價都是必須的，隨著項目建設的推進，對生產要素評價的內容也會隨之改變。具體參閱表1。（二）職能行使對應的指標體系設計由于在資源配置環節這三項生產要素處于相對靜態，價值較低，只有將其投入到動態的投資項目建設過程中才會發揮作用形成更大的價值，因此對投入使用的基本要素在項目的有關建設流程中行使職能的效用，我們需要設立“職能行使”這一緯度來對建設過程中的效率性進行績效審計評價。同樣的，職能行使的過程是每一審計階段都要經歷，對應我們也需要做出不同的評價。具體參閱表2。（三）潛力發揮對應的指標體系設計隨著項目的建成，在公共交通投資項目中體現為道路的修繕、交通工具的購置、站臺設施的建成等方面，三大要素的價值進一步上升，由于尚未投入運營使用，故仍在建設階段以“潛力發揮”這一緯度對其潛在的價值進行效率性的績效審計與評價。由于對“潛力發揮”的評價僅在項目建設完成之后，因而只在建設階段和營運階段進行評價，具體參閱表3。（四）貢獻效益對應的指標體系設計當公共交通項目投入運營，即為最終滿足公共需求、實現社會效益時，“貨幣資金”、“實物資產”、“人力資源”實現了其最終的價值，由此我們以“貢獻效益”對其進行綜合的效果性績效審計評價。具體參閱表4。
四、績效審計“階梯型”評價指標體系的權重設置
構建出初始評價指標后，據此我們設計出初始問卷，采用李克特（likert）四級量表（最高為4分表示完全同意，3分表示基本同意，2表示中性評價，1分表示不同意），共發放問卷481份，實際收回456份，回收率為94.8%，通過因子分析和結構方程等方法進行了探索性因子分析和驗證性因子分析，總結出關鍵影響因素，從而確定對應的影響指標，并按層次分析法確定權重，具體如下：（一）確定關鍵影響因素的權重1、求權重在采用層次分析法進行權重的確定時，我們通過向有關專家和部門領導及負責人發放問卷進行打分，并綜合面向群眾的調查問卷，對關鍵影響因素和其影響指標進行了內部的兩兩比較，確定每一個關鍵影響因素對于其他關鍵影響因素的相對重要性并賦予一定的分值，最終構造有關判斷矩陣進行特征值和組合權向量。以下我們以營運階段貢獻效益的三個關鍵影視因素進行舉例：2、一致性檢驗為進行判斷矩陣的一致性檢驗，計算一致性指標CI=（λmax-n）（/n-1），查表得到平均隨機一致性指標RI。當隨機一致性比率CR=CI/RI<0.1時，認為層次分析排序的結果具有滿意一致性，即權數分配是合理的，否則需要調整判斷矩陣的元素取值，重新分配權系數的值。由上述表格數據可知：CI=（λmax-n）（/n-1）=-0.14CR=CI/RI＝-0.14/0.58=-0.24<0.1所以可以得出結論貢獻效益的判斷矩陣具有較好的一致性，所求得的權重系數是有效的。以同樣的方法我們可以求得其它緯度的關鍵影響因素相對應的判斷矩陣，具體參閱表7。（二）確定影響指標的權重同樣的方法可以得到影響指標的判斷矩陣。根據一級判斷矩陣和二級判斷矩陣即可以得出該公共交通項目績效審計“階梯型”評價指標體系與權重：其中三個審計階段的權重分別為0.10，0.34，0.56。不同審計階段的審計緯度權重也存在差別：準備階段“資源配置”、“職能行使”緯度權重為0.57，0.43；建設階段三個緯度權重分別為0.26，0.26.0，48；營運階段審計緯度權重為0.14，0.25，0.18，0.43。
五、基于“階梯型”績效評價模式的應用
（一）項目背景與數據選取由于本文是以BRT快速公交為例所構建的指標體系，因此在對該評價體系進行運用時，也將選取某城市BRT的的相關調研數據進行研究。該城市于2010年建成BRT項目，共投資59690萬元，主要用于BRT專用道的改造42000萬元、站臺建設2500萬元、智能化系統開發40000萬元以及BRT車輛購買11000萬元等。據相關數據顯示，2012年年客運總量達6000萬人次作用，票務收入約有5000萬，政府補貼5000萬余元。目前該城市的BRT規模實施“一主一環五支”線路，預計到2020年將發展至5條主線，10條支線。以上有關數據，主要包括來源于收回的456份有效問卷，其中問卷分別對乘客、BRT司機及工作人員、周邊商戶進行調查；另外數據還數據還來自有關部門專家的采訪與評分。在對相關數據的處理上，我們采取模糊隸屬度的方式，對調查問卷上涉及的問題對應的到指標，進行隸屬度計算，下面以“貢獻效益”緯度下“公眾滿意度”的影響指標為例具體說明：在我們對公眾發放的調查問卷中，在有關問題中詢問對票價的滿意度時，共有215人參與了調查，其中111人選擇“滿意”，92人選擇“基本滿意”，12人選擇“一般”，0人選擇“不滿意”。因此，模糊隸屬度分別為v1=0.5187，v2=0.4252，v3=0.561，v4=0。對其他問卷的數據整理同理可以相關隸屬度，以下表8為有關公眾滿意度的統計結果。（二）指標計算根據上表x中“公眾滿意度”的影響指標權重，構建權重系數矩陣：A=（0.1，0.1，0.2，0.1，0.3，0.2）同時由上述指標的隸屬度，構建公眾滿意度的模糊關系矩陣：接著，再利用模糊層次綜合評價的計算模型B=AR，計算得到一級評價指標“公眾滿意度”的模糊評價向量：B=（0.54，0.36，0.05，0.05）同理，將有關數據整參閱表9。（三）模糊評價與結果分析根據表9的統計結果，可以得到各關鍵影響因素的模糊評價向量，同時，按照隸屬度最大的原則可知，對每一個關鍵影響因素都可以進行相應的等級評價，具體參閱表10。由表10可知，在26個關鍵影響因素中，有15個等級被評定為“優”，另有11個等級為“良”；在9個審計緯度中，有5個緯度等級為“優”，4個緯度等級為“良”；在3個審計階段中，在準備階段和營運階段等級為“優”，在建設階段則為“良”，最后的總評為“優”。整個評價過程中沒有相關的指標等級為“中”和“差”。據此，總體上我們可以初步判斷該城市BRT項目的整體績效情況是處于比較良好的狀態的，最終審計結果的等級則可以被評定為“優”。采用評價體系評語等級V={優，良，中，差}四個等級，相應的評分值C=（100，80，60，40），根據公式W=B×C計算最終的綜合評分，其中，B為最終審計階段的模糊向量。若計算結果85＜W≤100，則最終績效為“優”，如果70＜W≤85，最終績效為“良”，如果60＜W≤70，最終績效為“中”，如果W≤60，則績效結果為“差”。由一下總評等級模糊向量計算該城市BRT項目的績效得分為：W=B×C=0.411×100＋0.357×80＋0.172×60＋0.059×40=82.3995668綜合該績效得分可以最終判定該城市BRT項目的績效為“良”，并且是處于比較高的水平，尤其是在準備階段和建設階段內在貨幣資金和人力資源方面的關鍵影響因素都體現出較高的經濟性與效率效果性，而在建設階段中，由于在建設的工期、質量以及在資產使用等方面相較績效不優，從而使得整體評分有所降低，但從總體上來看該項目的整體績效仍然處于較高的水平。
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一、政府環境績效審計的對象
環境績效審計是一種以環境管理活動為對象的綜合性審計。這些環境管理活動有資金性質的，如環保專項資金的籌集、使用和管理情況；也有非資金性質的，如環境規劃、環境政策的制定與執行情況等。從一定意義上講，被審計單位的所有環境管理活動都與績效有關，環境績效審計的客體就是被審計單位的環境管理活動和有關經濟活動，這在環境績效審計的范圍和內涵中得到了直接體現。具體而言，政府環境績效審計的對象主要包括：
第一，涉及資源利用和保護的環境管理活動。指對森林水泊、草原灘涂、土地礦藏、江河岸線、海洋漁業等重要資源的開發利用和保護治理活動，特別是針對亂采濫伐、無序開發、圍墾河湖、毀林圈地、能源高耗、不可再生資源枯竭等方面的環境管理活動和有關經濟活動。
第二，涉及污染防御和治理的環境管理活動。指控制和防治廢水、廢渣、廢氣等污染物向大氣、水和土壤排放的活動，特別是針對工業企業違法排污、城鄉居民飲用水質不達標、污水處理廠和垃圾填理場運營不善、重點流域斷面水質不達標、農村土壤污染等方面的環境管理活動和有關經濟活動。
第三，涉及生態恢復和建設的環境管理活動。指對重點生態工程的建設和生態脆弱地區的恢復和保護活動，特別針對植被退化、水土流失嚴重、土地沙漠化和荒漠化擴展、生物多樣性減少、自然保護區萎縮破壞等方面的環境管理活動和有關經濟活動。
二、政府環境績效審計的目標
所謂政府環境績效審計的目標，是指政府環境績效審計行為意欲達到的理想境地或狀態。陳正興認為，環境審計的目標包括基本目標和具體目標兩個層次，具體目標又劃分為一般目標、近期目標和中長期目標三個方面，環境績效審計屬于環境審計的中長期目標。筆者認為，環境績效審計和環境財務審計、環境合規審計一樣，是環境審計的組成部分，而不能算是目標。政府環境績效審計有自己的目標體系，并且可以細分為三個層次：根本目標、具體目標和分項目標：
環境績效審計的根本目標與環境審計的根本目標是一致的，即改善環境管理，提高環境效益，協調經濟發展和資源、環境保護，達到可持續發展的目的。
環境績效審計的具體目標可以概括為：對環境管理各環節、各步驟的績效情況進行審查、分析和評價，找出影響環境管理績效的不利因素，提出針對性的改進建議，從而推動政府環境管理工作更加經濟、高效的進行。
根據出發點的不同，又可以進一步地將具體目標分解為各類分項目標：（1）監督和評價環境管理活動的經濟性，促進環境管理在保證質量的前提下耗費最少的公共資源，實現投入成本的節約化；（2）監督和評價環境管理活動的效率性，促進環境管理在相對一定的投入下，實現產品、服務或其他成果的產出最大化；（3）監督和評價環境管理活動的效果性，審查目標實現的程度，以及實際取得的效果與預期效果的關系，促進環境政策、資金、項目實現預期的目標等。
三、政府環境績效審計的內容
最高審計機關國際組織在《從環境視角進行審計活動的指南》中，列示的環境績效審計內容包括：對政府監督環境法規執行情況的審計、對政府環境項目的效益進行審計、對其他政府項目的環境影響進行審計、對環境管理系統的審計、對計劃的環境政策和環境項目進行評估等。
當然，確定環境績效審計的內容，還是要從環境績效審計的目標出發，對整個環境管理體系進行分析研究，確定環境績效審計發揮作用的環節，進而確定其內容。筆者認為，政府環境績效審計目前主要包含以下幾方面內容：
一是政府環境政策的績效審計。主要是對政府環境政策的制定和執行情況進行績效評估，包括環境政策制定的科學性、環境政策結構的合理性、環境政策本身的可操作性和連續性、環境政策執行中利益關系的共贏性、執行環境政策、法規、制度的效果性等方面。典型案例如審計署20__年對鋼鐵、電力等重點行業“節能減排”政策執行情況的審計調查。
二是政府環境資金的績效審計。國家撥付給各級政府及部門的環保專項資金是用于防治污染、治理環境的主要來源。審計機關在對環境資金的真實性、合規性審計的基礎之上，還應對環境資金的籌集、撥付和使用的效益性進行審計，因為單純的真實合法，并不等于管理和使用的節約、優質、高效。典型案例如陜西省審計廳對秦嶺“退耕還林”專項資金的審計。
三是政府環境項目的績效審計。隨著環境問題的日益突出，政府對改善環境的投資也越來越大，項目范圍涵蓋水環境整治、生態效益補償、污水處理及垃圾填埋、沼氣建設等。審計機關應關注政府環境項目的投資績效，審查項目落成后能否實現設計目標，是否以最少的成本取得最大的經濟和環境收益。典型案例如深圳市審計局對城市污水處理投資項目的審計。
四是政府環境信息系統的績效審計。計算機技術的發展日新月異，被審計單位的環境管理活動已經高度依賴于各種類型的環境信息系統，如大氣監測系統、 污水處理信息系統、排污費征收管理系統等。審計人員應檢查這些信息系統的安全性、穩定性、可靠性和效率性，并對系統產生數據的真實有效性進行核查。典型案例如審計署駐南京特派辦對唐山熱電公司煤煙自動監測系統的審計。
四、政府環境績效審計的方法
環境績效審計的技術方法有多種，有的在傳統審計中也經常使用，如面談詢問法、調查問卷法、實地觀察法、分析復核法等；有的則是專業性的技術方法，常見的如環境費用效益分析法、層次分析法、模糊綜合評價法等：環境費用效益分析法，是指對環境建設項目的全部影響進行計量分析，并對項目的整體費用和效益加以權衡的方法；層次分析法，是指將各類環境因素進行排序和分解，劃分為若干模塊化、數量化和遞階化的矩陣，再進行多層次模型分析的方法；模糊綜合評價法，是指通過模糊數學原理將定性評價轉化為定量評價，合理確定環境績效評價要素的權重，再進行總體綜合分析的方法。選用什么樣的審計方法，應以獲取充分和適當的審計證據、形成有說服力的績效審計報告為重。只有方法適當，才能為準確地描述和評價環境績效提供保證。
在現階段，除了繼續使用傳統的審計方法外，審計人員也應該注意調整思維定式，不斷嘗試和采用先進的環境績效審計技術和手段。例如，江蘇省審計機關在太湖流域水污染治理情況審計中，運用歷史數據、現場勘察數據分析的方法，評價污水處理設施的運行績效；運用環境系統數據縱向、橫向對比的方法，評價污染源在線監控系統的投入產出績效；運用微觀個體情況歸納分析的方法，評價區域環境治理的宏觀績效，都取得了很好的審計效果。同樣在太湖水污染治理審計中，浙江省審計機關運用實地取樣檢測水質的方法，分析水質變化的影響程度；通過環境監測專家咨詢法，對水污染物排放和處理數據進行測算，有效地增加了績效評價的專業性和權威性。
五、政府環境績效審計的標準
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（二）沒有建立能耗設備節能審查機制
機關缺乏專業的人才，建立節約性機關從機制上沒有保障。節能監管手段比較單一，以及人員增加的剛性需求，在一定程度上影響和制約了節能減排工作的深入開展，對實現節能目標造成困難。
（三）宣傳教育不夠
調查中有人認為頻繁開關對機器不利，沒有做到及時關機；有人因事外出，下班前沒有返回工作崗位，致使沒有及時關閉計算機；有人沒有意識到待機狀態耗電量驚人，從而沒有引起足夠的重視。
（四）日常管理者缺乏操作性強的管理手段
對于節能減排降耗，僅限于領導大會講、小會說，缺少科學的技術手段，沒有完整的、方便的、可靠的信息披露渠道，也沒有科學有效的獎懲機制，管理方法滯后，致使部分員工有A機關家大業大，浪費點沒啥的思想。
二、建議措施
（一）強化對人員管理
利用機關科技網絡技術的介入，依托現有的科技力量和內聯網資源，將全轄200多臺電腦全部納入考核范圍，對工余時間對不關機人員進行監測，一臺電腦對應一個IP地址和MAC地址，全部地址的集合就是要挖掘的對象。通過IP地址定位識別未關機的電腦，具體到機主個人。科技部門通過數據篩選生成EXCEL表格，定期把結果傳送至人事部門，由人事部門責成各科室上報未關機原因，開展原因分析，對圖1紅色和黃色區域部分加強管理。
（二）增加科技控制手段
對A機關在用的計算機重新設定“電源使用方案”，將“關閉監視器、關閉硬盤、系統待機、系統休眠”的時間設定在一個合理的范圍內。通過這種配置使得長期沒有進行操作的計算機自動關機，利用計算機自身的功能控制達到節能的效果。
三、審計成效
（一）實現了績效審計成果的有形化
機關各部門聯合下發《關于加強計算機安全及節能降耗的通知》，要求各部門加強計算機管理。僅用一周時間，“節能減排工作方案”制定并投入運用。方案實施3個月后，我們對節能數據又進行了統計，當年9至11月份與上年同期相比，A機關節約用電4420度，節約電費3646.5元，實踐證明，A機關內審科在“節能減排”績效審計建議中提出的節能降耗方案有了實際的效果。
（二）具有推廣價值和可操作性
僅A機關一家中小型單位，一年就能節約電費近2萬元，推而廣之，如果全國行政機關均能做到定時開關機，節約金額更是一個可觀的數據。該種方法投入零費用，投產零時間，即不需要投入任何軟、硬件成本，不會引起成本費用的增強。
四、增值型審計的延伸啟示
（一）內審延展性的優勢得以顯現
本案例就是通過對多個年度電費消耗數據的分析和觀察，發現了電能消耗中的問題，并通過對當下內控措施做實質性測試，找出實質性缺陷，提出了改進意見。
（二）內審組織治理的職能得以發揮
根據IIA的最新要求，內審要向管理審計轉型，向績效審計轉型，要為組織提供增值。要由“對不對”提升至“好不好”，乃至上升至“如何更好”的高度，要由“糾正”至“完善”，再到“建設性”建議的長足進步。內審區別與其他審計關鍵之處，也就是其為組織治理結構服務。通過這次節能減排審計，從績效角度去考慮，內審確實在節約機關運轉成本方面做出了貢獻。
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查核某企業外銷CIF貿易模式下海運主要航線20尺貨柜（以下簡稱“20GP”）裝載率發現，2012年度20GP平均裝載率為20.03噸/箱，2013年1月至9月平均裝載率為19.55噸/箱，裝載率呈下降趨勢，未達到最優化的配柜（見表2）。內部績效審計部門分析，產、運、銷協調，在滿足客戶需求前提下，提升集裝箱裝載率，以期降低運輸成本。若近洋航線2013年1月至9月20GP平均裝載率提升至同期平均裝載率20.03噸/箱，以2013年1月至9月20GP平均運費910美元/箱，預估可節降運費約105萬美元。
三、零擔運輸的控制
經查核，某企業2013年3月通過對公路運輸長短途7條線路招投標，其中南方回程、北方回程、兩湖片區和蘇皖地區等4片區采用階梯定價。以北方回程線中北京片區為例，2013年3月1日新運價，單次運單35噸以上的執行價格為226.6元/噸；單次運單0-10噸（不含）的執行價格為339.9元/噸；10(含)-25噸的執行價格為294.6元/噸；25（含）-35噸（不含）的執行價格為260.6元/噸。其中，單次運單0-10噸（不含）與單次運單35噸以上的執行價格價差為113.3元/噸。實行階梯定價、裝配合理性和銷貨交期就會造成企業零擔運輸，從而增加企業運輸成本（見表3）。內部績效審計部門分析，2013年3月至9月實行階梯定價的4片區零擔運輸次數為515次，運量為10,406噸,額外增加汽運費用約412,065元，其中工廠承擔約為318,678元，占額外增加費用的77%，客戶承擔為93,387元，占額外增加費用的23%。如果能進一步合理安排運量，減少零擔運輸，將有效降低運輸成本。
四、電子商務第三方物流企業的合作
某電子商務企業物流包括兩種配送，其中B2B模式由企業自己的儲運物流干線運至各電商客戶，B2C模式由該企業與物流公司簽訂物流運輸合同發送至終端客戶。B模式由4家承運商負責配送，按照配送地區、貨物重量確定運輸單價，物流公司計費方式包括首重金額、續重單價。
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就政府審計而言，“政府審計也考慮政府組織是否達到了批準項目和籌集資金所期望的目的，工作是否經濟，是否有效率，是否遵循現行法規。”①據此，確定的經濟性和效率性審計目標包括：
1、被審機構是否正在經濟有效地管理和利用其資源，諸如人力、財產和場地；
2、工作效率不高和不經濟的原因何在；
3、該機構是否遵守了有關經濟性和效率性問題的法律和規章制度。
確定的計劃項目效果審計目標包括：
1、由權力機關確立的預期結果或效益是否正在實施；
2、該機構是否考慮了可能以較低的成本達到預期效果的其他可供選擇的辦法。
最高審計機關國際組織認為，績效審計的主要目標一是向政府中的決策者和社會并通過他們向人民提供信息來加強行政部門的責任；二是改進政府部門的質量，其方法是鼓勵和促進更好的計劃工作得力的管理方法，建立適當的綜合信息系統，經濟有效地使用資源。對原有方法不斷進行評估，用適當的辦法改進缺點，以達到預期目標。最高審計機關認為通過績效審計為公營部門改善一切資源管理打好基礎，為經濟更強、效率性更高和效果性更好的公營部門管理作出貢獻，并促使公營部門的信息和全面經濟責任得到改進。
由此可見，政府績效審計不但要審查信息質量，還要提出促進提高經濟管理質量的目標（建議），要求克服缺點，采取措施，經濟有效地實現被審單位本身的目標。它可以通過對政府項目的績效評估，檢查國家資金的用途和使用范圍及其使用結果是否達到了預期目的，評估這些資金項目的實施對國家和整個社會將產生什么影響。
在我國，縣級黨政領導干部經濟責任的效益審計與法定目標相聯系，可將其經濟效益總目標概括為審查、評價被審計單位或黨政領導干部受托經濟責任的有效履行情況。可分為一般目標和項目審計目標二個層次。
一般目標就是審查、評價被審計對象經濟活動的經濟性（指節約地取得一定數量和質量的經濟資源的程度）、效率性（指從投入與產出的比較關系上反映經濟資源的有效利用程度）和效果性（指經濟活動目標和結果的實現程度），另外，還有收益性②。一般目標是審計必須達到的目標，適用于所有審計項目；項目目標是按每個項目或每類業務分別確定的目標。依據經濟性、效率性和效果性的不同的表現的特殊性，在具體實施某項經濟效益審計時，應確定的適用于某一特定項目的目標。
二、縣級黨政領導干部經濟責任效益審計目標的特點
具體到一個縣級黨政領導干部經濟責任效益審計目標的特點來看，其審計目標的實現要受以下因素的影響：
1、審計目標的高層次性。效益審計是建立在財政財務收支的基礎上的更高層次的審計，它要以預算執行和決算，預算外資金、專項基金、固定資產、內部控制制度、其它預算收支、重大投資及決策為主要審計事項，但它又高于財政財務收支審計，要在審查財政財務收支的真實合法的基礎上，進一步審查經濟活動的經濟、效率和效果性，分析原因，提出改進的建議。他既是法定目標的合理歸位，又是科學評價黨政領導干部履行經濟責任的客觀需要。也是科學全面評價領導干部履行經濟責任的基本環節和基本要求。“政府績效審計是保證國家資金有效、正常、合規使用的有效方式。檢查國家資金使用不當，重復建設及‘豆腐渣’工程績效遠比檢查財政財務收支本身等給國家帶來的損失浪費，和由于違反財經法規所造成的損失要大得多。”③
2、審計目標的特殊性。黨政領導干部所在的單位效益表現與企業有很大的不同，企業一般是以利潤最大化為目標，其效益主要表現為經濟效益，且很容易用貨幣形式來反映，而黨政領導干部所在單位是非盈利單位，其效益主要表現為其經濟活動所產生的效果，這種效果大多表現為社會效益，往往很難用貨幣形式來反映。成果不是有形的產品，通常是一種無形的東西，如法律、法規、人才、技術專利、管理服務等。
3、審計目標對象的多層次性。按國家有關規定，黨政干部可劃分為黨政、事業、縣（市）區或鄉鎮領導干部，因審計對象的不同，一般在審計評價一個領導干部業績時，即要確定宏觀目標，又要確定具體目標；既要考慮直接經濟效益，又要考慮長遠的經濟效益，既要立足宏觀經濟效益，又要放眼綜觀、微觀效益，既考慮定性標準又要考慮定量標準的評價。
4、實現審計目標手段的復雜性。
（1）表現在審計的程序上，審計目標的實現，包括制定計劃、組織實施、報告和后續審計四個階段。審計計劃階段依據審計目標制定科學、合理的審計計劃。根據計劃有目的地進行審查、評價、取證，以便作出切實、正確的審計結論。實施階段，圍繞目標，對內控制度系統加以調查、測試，對形成經濟效益的主要原因和因素加以分析，找出有利因素和不利因素，獲得確鑿的審計證據。報告階段：整理、評價、綜合審計過程收集到的審計證據；復核審計工作底稿；在分析經濟效益基礎上，形成審計意見，提出進一步提高經濟效益的方法、途徑、措施以及加強管理、提高管理水平的建議。后續階段，審計人員要跟蹤檢查審計建議執行情況，看落實審計建議，實現目標的程度。
（2）評價、論證方法的多樣性。
（3）審計建議的可操作性。
（4）審計目標落實的不確定性。
（5）審計標準的模糊性，由于黨政事業單位成果表現為一定的社會效果和影響，評價比較依據一般是顯得很模糊，沒有現成的帳戶和法定標準，難以量化。例如，政府部門政策制定的好壞，對國民經濟會產生很大的影響，但某項具體政策究竟能產生多大的經濟效益卻很難用明確的數字來表示。
（6）審計人員素質及配備情況。
縣級黨政領導干部所在部門、單位效益審計目標是經濟性、效率性和效果性。從其整個過程去分析，它也是以一定的投入，經過業務過程的管理，最終產出一定成果的過程。
三、黨政領導干部所在單位效益審計目標及其內容、范圍
行政機關的活動是一種管理活動。審查其效益應側重領導干部管理的效率和管理的水平。因此，審查效益離不開對其所轄地區（部門）管理結果的分析和評價。一方面要對行政機關自身經費使用的經濟性進行評價，即審查行政機關對各項經費的使用是否節約；另一方面，更重要的是要對行政機關資金使用的效果性進行評價，也就是對行政機關管理活動的績效進行審查。其審查的要點包括：
（一）審查評價行政機關人員經費的使用效益，促進行政機關合理使用干部，節約使用人員經費。可用下列財務指標考核：
本年實際經費支出數
本年人均經費=——————————————
本年平均人數
將此數與歷史數據或同類先進單位數據進行比較，即可得出結論。
（二）審查評價行政機關辦公經費的使用效益，促使行政機關有效地使用辦公經費，合理使用辦公設備。既不斷地提高單位管理的現代化水平，又不盲目追求購置現代化辦公設備，防止國家資金的浪費。可以下列指標考核：
比上年經本年實際支出總額-上年實際支出總額
=———————————————————×100%
費節約率上年實際支出總額
比預算經本年預算經費一本年實際經費
=——————————————×100%
費節約率本年預算經費
自籌經費數
經費自給率=————————×100%
實際使用經費數
實際支出費用數
單位工作量費用率==————————×100%
實際完成工作量
（三）審查評價行政機關所轄地區（部門）經濟發展規劃的合理性和實施的有效性，促進行政機關優化地區（部門）經濟結構，適應我國經濟發展的需要。該項內容，審計人員可采用實地考察、聽取匯報及咨詢專家意見等方法進行評價。
（四）審查評價行政機關所轄地區（部門）管理效果，主要審查經濟指標的完成情況，促進行政機關提高管理效率和管理水平，堅持辦實事、辦群眾關心的事。可用量化依據考核：
所屬地區社會本年社會總產值一上年社會總產值
=——————————————————×100%
總產值增長率上年社會總產值
所屬地區國民本年國民收入總額一上年國民收入總額
=——————————————————×100%
收入增長率上年國民收入總額
所屬地區引進本年引進外資總額一上年引進外資總額
=——————————————————×100%
外資增長率上年引進外資總額
所屬地區出口本年出口創匯總額一上年出口創匯總額
=————————————————————×100%
創匯增長率上年出口創匯總額
（五）審查評價所轄地區（部門）的利稅上繳的計劃完成情況，上繳是否及時和足額，促進行政機關樹立全局觀念，努力完成國家預算。可用本年利稅完成率考核：
本年實際上繳利稅數
本年利稅完成率=————————————————×100%
上年上級下達利稅指標數
（六）審查行政機關對群眾來信來訪的處理情況，促進行政機關樹立群眾觀念和公仆意識。可用群眾來信來訪率考核：
本年己處理來信來訪件數
群眾來信來訪處理率=——————————————×100%
本年來信來訪總件數
（七）縣（市）長經濟責任審計除審查以上內容外，還應對財政收入增長、稅費上繳增長同GDP增長是否一致、財政結構比率進行分析；對貫徹落實國務院及國家其它法律法規條例規定情況進行檢查。當前要著重檢查關系國計民生的熱點，如社會保障、勞動就業等問題展開調查分析。
（八）經濟責任目標完成情況。要審查農民人均純收入、農業、科技、教育投入、固定資產投資、用電變量、公路等級等，審計時要注明數字來源。
（九）重大經濟決策情況。包括重大的對外投資、基本建設、引進外資等宏觀經濟管理措施及制度建設等。審查投資的程序是否合規合法，有無盲目投資、管理混亂，造成重大損失的。
注釋：
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一、審計判斷績效及績效函數
(一)審計判斷績效的涵義
什么是審計判斷績效(AuditJudgmentPerformance)?最為典型的當屬Libby(1995)對審計判斷績效的定義，他認為：審計判斷績效是審計判斷與一定的判斷標準相符。顯然，此定義是對一個好的判斷績效的定義，并不是對審計判斷績效的一般定義，因為審計判斷績效可能好，也可能差。筆者認為，審計判斷績效是審計判斷結果與一定的標準的相符程度。這里所說的標準包括效果性和效率性兩個方面，一個績效好的審計判斷要同時滿足審計效果和審計效率兩方面的要求，既要有質量上的保證成本，又不能過高。修正后的審計判斷績效的定義是符合一般的業績定義的精神的，是以審計判斷的效果性或效率性作為指標或標準來界定審計判斷績效的。然而，在審計實踐中，審計判斷的效果性和效率性是比較難于確定的，從而也就導致了審計判斷績效的計量是比較困難的。
(二)審計判斷績效函數
在以往的研究中，涉及最多的是審計判斷績效的影響因素問題。比較有代表性的是Einhorn和Hogarth(1981a)以及Libby(1983)提出的等式(1)表示的審計判斷績效及其影響因素函數：
績效=f(能力，知識，激勵，環境)(1)
從等式(1)可以看出，他們認為審計判斷績效受審計人員的能力、知識、激勵和環境因素的影響。此后，一些學者進一步研究了知識與績效及其它影響因素的關系。Bonner(1990)研究了經驗和審計判斷績效之間的關系，Frederick(1991)研究了經驗和知識之間的關系，Bonner和Lewis(1990)研究了知識和能力與績效之間的關系。Libby(1995)指出，由于知識被其他三個因素及經驗決定，因而績效與四個影響要素之間的關系是復雜的。知識與其他影響因素的關系可以用以下公式表示：
知識=g(能力，經驗，激勵，環境)(2)
以此公式為基礎，Libby(1995)構建了知識與績效及其它影響因素的模型，具體模型如圖1所示。這一模型被認為是比較完善的模型。大量的研究都是以此模型和審計判斷績效函數為基礎的。在上述兩個公式中的環境因素都包括了任務的因素。
筆者認為，等式(1)和知識的前因和后果模型基本上勾勒出了審計判斷績效及其影響因素的框架，也與Campbell(1990，1993，1996)提出的績效行為理論基本上是一致的。但我們也認為Einhorn和Hogarth(1981)、Libby(1983)的績效函數存在著一些缺陷，主要表現在以下三個方面：一是績效的影響因素缺乏系統性和脈絡，比較零散；二是有些績效影響因素不恰當；三是對環境因素理解得太窄。從已有的研究來看，大部分集中在第一個因素，對后三個因素，尤其是環境因素研究比較少。
二、審計判斷績效的主體因素
根據認知心理學的觀點，審計判斷過程可以看作是一個心理過程，因此，審計人員是影響審計判斷績效最為直接的因素。任何一個審計判斷的都是針對一定的任務(客體)的判斷，因此，審計判斷任務就構成了影響審計判斷績效的又一個因素。根據系統論的觀點，我們可以把審計人員判斷看作一個由審計人員和審計判斷任務系統構成的系統。由于系統與其環境之間存在著相互作用的關系，因此，審計判斷環境同樣會影響審計判斷績效。根據以上論述可以看出，審計判斷績效是審計人員、審計任務和審計環境的函數。審計人員因素也稱為審計主體因素，是指由審計人員擁有的并帶到工作中去的因素；審計任務因素是指需要審計人員作出審計判斷的項目；審計環境因素也稱系統因素，是指與審計判斷績效有關的所有的審計判斷主體、審計判斷項目之外的因素，它們不受審計判斷主體的影響。據此，審計判斷績效函數可以表示如圖。(圖見11期雜志)
根據以上我們對主體因素的界定，影響審計判斷的因素是多方面的。Einhorn與Hogarth(1981)、Libby(1983)的績效函數中的前兩個因素知識和能力屬于主體因素。但用這兩個因素概括影響審計判斷績效的主體因素是不全面的，需要進一步研究。我們認為，審計判斷主體因素應包括：性格、陳述性知識、智力技能或經驗、努力程度。
(一)性格
性格是個人在現實態度和行為方式中表現出來的穩定的心理特征，是具有核心意義的人格心理特征，是在現實社會生活中，由于客觀事物對人的影響以及人對影響的反應而形成的一定的態度體系和與之相應的行為方式。性格最能表征一個人的個性差異。因此，它同樣能夠表征個體判斷績效方面的差異。許多心理學家從不同的角度對性格進行了分類。如A·培因和T·查理按照理智、意志和情緒哪一種在性格結構中占優勢來把性格分為理智型、意志型和情緒型三種。H·A·威特金按照兩種對立的信息加工方式把人分為依從型和獨立型。
在經濟學中，根據人們對風險的態度把人分為風險偏好型、風險中立型和風險厭惡型三種。審計人員在做出審計判斷的過程中，不可避免地要承擔判斷錯誤的風險，但承擔的風險的大小在相當程度上取決于審計人員對待風險的態度。如果一個風險偏好者進行審計判斷，其判斷結果往往具有很高的風險性，從而進一步把其本身、會計師事務所以及會計信息的使用者置于高風險的境地。風險厭惡者在進行審計判斷過程中往往會設法使審計風險降到最低，從而導致審計成本上升、效率下降。應該說以上兩者的審計判斷績效都不好，但就兩者比較而言，后者的審計判斷績效強于前者。因此，我們認為風險中立者，或者考慮審計效率的風險厭惡者，具有取得良好審計判斷績效的基本素質。
(二)知識、技能、經驗、記憶
踐中所獲得的認識和經驗的總和。但對個體來說，知識是指儲存在記憶中的信息。顯然，這里所說的知識是指個體已經獲得的知識。認知心理學家安德森認為，人類的知識有兩種：一種是陳述性知識；另一種是程序性知識。陳述性知識是由人們所知道的事實組成，這些知識一般可以用語言進行交流，它可以采取抽象和意象的形式；程序性知識是指人們所知道的如何去作的技能，此類知識
很難用語言表達。比如，許多人都會騎自行車，但卻講不清這種知識；許多人能流利地說本族的語言，但卻說不清語法規則。在審計判斷過程也是如此，有經驗的審計人員雖然做出了正確的判斷，但卻說不清審計判斷是如何做出的。因此，程序性知識也就是智力技能，即完成各種智力程序的能力。顯然，程序性知識是長期實踐逐步積累形成的。審計人員進行審計判斷，這兩方面的知識都是不可或缺的，審計判斷是一項專業性比較強的工作，審計人員從事此項工作必須具備一定的專業知識，無論在哪個國家，要成為勝任的審計人員，就必須首先通過注冊會計師資格考試，因此，注冊會計師資格考試既是對要成為從事審計業務的人員的基本要求，也是對是否具備從事此項業務的基本知識的檢驗。同時，審計人員做出正確的審計判斷還需要具有程序性知識，也正是這些程序性知識很大程度上導致了審計人員的個體的判斷績效的差異。因此，陳述性知識和程序性知識都影響審計判斷績效，但后者影響更大。
在Einhorn與Hogarth以及Libby績效函數中，把能力(Ability)作為審計判斷績效的變量。這里所說的能力不是指普通心理學中所說的能力，而是指完成信息編碼、檢索和分析任務的能力。這一定義是從信息加上角度出發的。從普通心理學的角度看，我們認為，這里所說的能力相當于技能。技能是人在活動中運用有關的知識經驗，通過練習而形成穩定的、復雜的動作方式系統，這里的動作是廣義的既包括外顯的實際操作，也包括了內隱的智力動作。技能按其性質和特點可以分為動作技能和智力技能兩類，智力技能是借助于內部語言在頭腦中進行動作的方式或智力活動方式，包括感知、記憶、想象、思維，但以抽象思維為其主要成分。因此，Einhorn，Hogarth和Libby績效函數中的能力應屬于智力技能范疇，而智力技能就是程序性知識。
一些研究審計判斷的西方學者(比如，Libby，1995等)把經驗作了更加廣泛的定義，認為經驗是包括第一手和第二手與任務相關的能夠提供在審計環境中學習的機會的廣泛的境況。根據此定義，經驗不僅包括親自參與完成實際審計的境況，也包括復核其他人的工作、收到上級人員的復核評論、收到結果的反饋、與同事討論其他審計、閱讀審計指南和培訓。此定義存在以下兩個不足之處：一是把經驗界定為可提供學習機會的境況是不恰當的，各種提供學習機會的境況只能是為增加經驗提供了條件，或者說是積累經驗的過程，但不等于是經驗本身，經驗應該是這一過程形成的結果；二是過于寬泛，包括了學習間接知識和獲取直接經驗的境況，很難劃清知識和經驗的界限，也不能體現經驗的實踐性的特征。因此，我們認為審計人員的經驗應界定為：直接通過實踐形成的技能，或者說是技能經驗的具體表現形式。它通過技能的形式影響審計判斷績效。Marchant(1990)也指出，間接經驗形成一般知識，直接經驗形成具體知識。依此就可以比較好的解釋為什么經驗豐富的審計人員能夠作出正確的審計判斷，因為它們具有比較高的技能，而這些知識又需要長期的審計實踐的積累。
被認為與審計判斷績效有關的另一個因素就是記憶。記憶是過去經歷事物的反映。記憶與審計判斷績效之間是什么樣的關系呢?心理學家Hogarth(1985)指出，一個好的記憶可以被認為是一個好的判斷的必要條件但不是充分條件。一些研究人員(Pumlee,1985;Moeckel和Plumlee,1989;Frederick,1991)研究了記憶與審計判斷績效的關系并指出：在完成一個具體任務期間，在收集審計證據的過程中，記憶對決策績效有著重要的影響。那么，記憶與經驗、技能等要素是什么關系?從已有的研究來看，它們是把記憶作為導致不同經驗差別的原因來看待的。大量有關記憶的研究是在有經驗的審計人員和新手之間進行對比。有的研究(Frederick,1991)表明，經驗的審計人員存在著一個圖表式的記憶結構，對內部控制優先回應，而新手只能根據線索回應；也有的研究(Choo和Trotman，1991)表明，有經驗的審計人員能回憶起更多的與持續經營假設不一致的信息。我們認為，記憶既是形成經驗的手段，也是經驗的內在形式。
綜上所述，可以得出以下結論：審計人員的陳述性知識、智力技能或程序性知識是影響審計判斷績效的直接因素；智力技能是經驗的具體表現形式；記憶既是經驗的形成手段也是經驗的內容。當然，陳述性知識和智力技能也還受其他因素的影響，雇員擁有的知識和技能是個體內部因素(能力和性格等)、個體的外部因素(所受的教育、培訓、經歷等)的函數。上述各要素之間的關系及其與判斷績效之間的關系如圖。(圖見11期雜志)
(三)動機和努力程度
動機是激發個體和維持個體進行活動，并導致該活動朝向某一目標的心理傾向或動力。因此，審計人員的判斷績效不可避免地要受其動機的影響。正因如此，一些績效評價的研究者(Campbelletal,1993)把動機作為影響績效的直接原因。我們并不否認動機在績效中的作用，但把它作為影響績效的直接因素是值得商榷的。
在影響審計判斷的績效的諸多主觀因素之外，還有一個因素，那就是審計人員的主觀努力程度，努力程度是一個主觀性最強的因素。在一項審計判斷中，審計人員努力和不努力、努力程度大小都會導致審計判斷績效的不同。努力應該是審計判斷績效的直接影響因素。而審計人員的努力程度來自于審計人員的動機，動機越強努力程度也就越高。一個特別重視個人聲譽的審計人員比一個不太重視個人聲譽的審計人員的審計判斷績效要好。由此，可以得出以下結論：努力程度是影響審計判斷績效的直接因素，動機通過影響努力程度來影響審計判斷績效。審計人員的動機受需要和激勵兩個因素的影響。努力程度除直接影響審計判斷績效以外，還影響陳述性知識和智力技能，審計人員的努力程度與其陳述性知識和技能的獲得成正向關系。努力程度、動機、需要與審計判斷績效的關系如圖。(圖見11期雜志)
三、審計判斷績效的任務因素和環境因素
(一)任務因素
我們認為，任務是影響審計判斷績效的主要因素之一。任務的特點不同，對審計判斷績效影響是不一樣的。Hogarth(1985)指出，審計判斷的正確性是個體特點和任務環境結構的函數。任務對審計判斷績效的影響主要表現在：任務的復雜性、任務的重復性、任務的規范化程度、任務的類型和任務質量等，其中前兩項受到了廣泛關注。任務的復雜程度對審計判斷績效的影響如表。(表見11期雜志)
從上表可以看出，任務越復雜，其不確定性程度越高，需要的審計人員的判斷能力也就越強。因此，比較而言，復雜程度越低，或者說任務的結構化程度越高，越容易取得好的判斷績效。審計人員不斷重復的參與同類審計項目有利于積累豐富的審計經驗。
(二)環境因素
Libby和Lufut(1993)指出，審計判斷的環境因素包括：判斷指南和技術輔助工具、多層組織的背景、責任關系、連續的多期的判斷任務以及為了得到一個好的績效的相當程度的貨幣激勵、時間壓力等。無疑上述環境因素都
篇11
（三）模糊綜合評價。在指標權重確定之后，我們以問卷的形式邀請7名專家對審計指標打分。依據專家打分結果，采取模糊評價法進行單因素評判和多層次綜合評判，最后得出最終績效審計結果（由于指標較多，這里就舉例說明評價過程）。1.指標層各指標的模糊綜合評價。可研報告績效因素集C1={項目目標合理性D1方案選擇科學性D2效果效益可行性D3風險分析合理性D4}，評判集V={優良中低差}2.準則層模糊綜合評價。管理績效因素集（B1）={可研報告績效C1決策審批績效C2管理合規性績效C3}，評判集V={優良中低差}依據計算出的指標層的評價結果，得到模糊評價矩陣RB1：3.整體績效模糊綜合評價。整體績效因素集A={管理績效B1經濟績效B2社，會績效B3生態環境績效B4可持續發展績效B5}，評判集V={優良中低差}依據計算出的各準則層的評價結果，得到模糊評價矩陣R依據隸屬度最大原則，管理績效、經濟績效、社會績效、資源環境績效、可持續績效的評價結果分別為中、中、良、良、中。該市保障性住房資金的整體績效審計結果為“良”。
二、審計結果分析
從表2看出，某市保障性住房資金支出取得了明顯成效，但是也存在一些薄弱環節，影響到整體績效。1.某市建立了較為完善的保障性住房管理制度，管理措施比較得當，保障性住房項目均得以順利開工。但是，多項管理制度沒有得到很好的執行，存在管理機構相互推諉責任的現象；部分工程進度緩慢、工程質量稍差，以及資金管理和成本控制做得不夠好。這些因素導致管理績效審計結果為“中”。2.某市保障性住房資金支出產生了較好的經濟效益，解決住房問題的同時釋放了購買力，帶動了相關產業的發展，促進了經濟增長。然而，因地方資金配套未及時落實到位以及土地征用情況復雜等原因導致項目的竣工率較低、完成投資額占比、資金和土地使用率不夠理想，造成投入產出效益績效不高，導致經濟績效審計結果為“中”。3.社會績效、資源環境績效審計結果均為“良”，這表明某市保障性住房基本實現了解決中低收入人群住房問題、緩解貧富差距、提升城市形象、保護資源環境等預期目標。其中，該市在公眾參與度、分配公平性、信息公開性等方面做得比較好，在單因素模糊評價中社會公平績效被評價為“良”。4.由于建設資金不足、土地供應緊張，加之保障性住房本身戶型的可改造性和材料的易更換性較差等原因，雖然某市保障性住房在多方面均具有一定可持續性，但是一升一降導致可持續績效審計結果為“中”。
三、改進績效的建議
（一）拓寬資金來源渠道，緩解財政資金壓力。一是吸引社會資金投向保障房建設。某市應當制定一系列的激勵機制，引導更多的社會資本參與到保障性住房建設，緩解財政資金壓力。例如：對民間資本愿意配建超過30%以上保障性住房的房地產企業，在土地出讓金上給予一定比例的返還；在稅收優惠上，對全部由民間資本開發的保障性住房項目，要給予稅收減免和稅收返還的優惠。二是加大土地出讓金的投入。建議某市加大土地出讓金凈收益的計提比例，并加大對計提的土地出讓金使用情況的監督力度。三是大膽運用新型融資模式。推進保障性住房貸款證券化或者引入BOT模式，不僅可以減輕政府財政資金不足的壓力，還能分擔資金風險。
（二）加強資金的監督管理。一要堅持保障性住房財政資金專款專用，確保實行專戶管理。比如，廉租房的貨幣補貼不能直接支付給補貼對象，而是由住房保障管理部門每月通過金融機構支付。二要堅持實施嚴密的內審管理制度。選配專業的審計人員，實行獨立、嚴謹的審計程序；建立對財務、信貸、審核等一系列重要崗位的從業人員制定審計和輪換檢查等制度。三要由政府部門牽頭，組織審計、財政等部門實施聯合監管。
篇12
在我國,績效審計是指審計人員采用現代技術方法,客觀、系統地對政府部門及企事業單位的羨慕、活動和功能就其實現經濟性、效率性和效果性的程度進行獨立的評價,提出改進意見,改善公共責任,為有關方面決策提供信息、
績效審計在我國是從20世紀80年代開始起步的,我國目前正處于全面開展績效審計的初期。我國在專項資金和外資投資領域都在進行績效審計,包括了這些資金運用的經濟性、效率性、效果性的評價。我國績效審計目前存在著一定的問題。
首先,審計觀念滯后,對績效審計的認識不夠清晰。認為績效審計只是對于物質資料的生產領域而言的,對于績效審計關注的經濟性和效率性沒有充分的認識,仍然停留在效果性的范疇。這樣會導致被審單位只重視經濟效果,不重視經濟效率,只重視財務指標,不重視資源的優化和節約。不能實現績效審計的目標。
其次,在審計方法上,仍然比較落后,目前在績效審計上,國外已經引進了平衡計分卡作為績效的評價方法,雖然我國也有很多學者在對平衡計分卡進行研究和應用,但是還是沒有大面積地應用。平衡計分卡在績效審計中的應用還處于探索階段,各種指標的設定還有待于研究。而且對于一些非財務的指標,還要克服量化的難題。
第三,績效審計的指標難以統一規定。對于不同的企業而言,績效的含義是不同的,難以用形同的標準來衡量不同的被審單位。在這種情況下,審計人員的主觀判斷在審計中具有非常重要的作用。但是如果審計人員不遵守職業道德,很有可能造成審計結果的偏離。所以,盡管績效審計標準難以統一確定,但是應該有一些原則上的規定,或者對同一行業或者同一項目能夠有比較統一的標準。
第四,目前我國的審計監督體制采用的是行政監督模式,審計機關同時接受本級人民政府和上一級審計機關的領導。尤其是審計機關的人財物等均由地方政府掌管。各級人大了解審計的監督情況,必須通過政府。審計機關必須獲得政府批準以后才能公布審計結果,這就大大降低了審計披露的力度,制約了績效審計的發展
二、績效審計由“3E”擴展到“5E”帶來的挑戰
傳統的“3E”審計是指對“經濟性、效率性、效果性”的審核,而“5E”是在上述“3E”的基礎上增加了“環境性”和“公平性”。即除了過去要考慮的東西之外,還增加了對外界的影響指標。而“5E”的結合才能真正體現績效的思想。但目前對于我國而言,“3E”審計的基礎還很薄弱,而對“環境性”和“公平性”的評價又比較困難。所以對于我國的績效審計來說確實是一種挑戰。
但是,如果不積極探索“5E”審計的方法和評價體系,在關注經濟性、效率性、效果性的同時,很可能帶來為了前三種目標而忽視對環境的保護,或者帶來更大的不公平的結果,對社會的發展和環境的保護都是一種威脅。
以上兩個方面的作用帶來了一種矛盾。即是否有必要進行“5E”審計,在什么時候什么條件下進行“5E”審計,審計的方法是什么等問題都是需要解決的。平衡計分卡在績效審計中的應用也應考慮這一問題,即擴大平衡計分卡指標設定的內容,增加一些關于環境性和公平性的指標。當然,除了平衡計分卡,還有一些其他的審計方法。由于目前我國的績效審計還處于發展的初期,因而更有必要建立一套比較完善的績效評價體系。
三、“5E”審計的發展前景
(一)進行“5E”審計的必要性
盡管存在著這樣的矛盾,但是“5E”審計是在“3E”基礎上發展而來的,更能體現績效審計內涵的一種審計維度。被審計單位會為自身利益考慮,會為了效果性指標而忽略其他目標,“3E”審計能夠在一定程度上促使他們在節約方面和效率方面有所顧忌。但是隨著經濟的發展,企業或者政府在追求經濟效果的同時會忽略一些外部性的問題,如果不給與一定的約束力,將會影響的是整個社會成本,最終影響大家的生活環境和質量。另外,只有考慮了環境性和公平性才能真正實現可持續發展的目標。因而進行“5E”審計是必要的。
(二)進行“5E”審計的可行性
對于“環境性”,績效審計中可以衡量被審計單位排污和治理污染的情況,根據一定的標準給被審計單位打分。
當然,針對不同行業的被審計單位,可以有不同的設計。可以有更多或者更少的評價項目,評分細則。也可以有不同的分值設定,最后評價該單位是否達到了環境性的要求,還有哪些地方是薄弱環節,該怎樣改進等。
篇13
1、各高等學校在經費使用效益低下。在購置資產方面，缺乏統一規劃，重復購買，設備利用率低，有一些資產長期閑置，最終損壞，報廢；基礎設施的建設和改造是沒有長遠規劃，有些設計不合理，往往會出現建了拆，拆了再建的情況；對專項資金使用管理不規范，盲目的貸款，導致利息費用增加，從而使財政困難。
2、績效審計大多保持在事后審計上，很少在經濟活動開始時就參與進來，也沒有在經濟活動事中進行控制，忽視了對管理和效益的審計；不能對違反紀律的行為采取應有的防范措施；資金使用的過程得不到有效監管，只能在事后發表評論，對于過程中的資金浪費不能有效制止，缺乏一個科學的評價依據。
3、缺少規范的審計程序。系統的理論指導審計程序不足，自發狀態多，存在很大的隨意性；在實踐中帶有盲目性，審計結果難以客觀，因此缺乏約束力，甚至完全是走形式，影響績效審計工作的權威性。
4、缺乏系統的審計評價標準和完善的評價體系。由于在高等學校中被審計對象的具體情況具有不確定性，這決定了每個審計涉及的數據、環節、事項、范圍很廣，但目前我國還沒有形成完整的法律體系；另一方面高等學校自身的特殊性，目前我國的相關部門也還沒有制定權威的統一的高等學校績效審計評價標準，所以目前還很難形成統一的績效審計工作規范和績效審計評價標準。
三、高等學校績效審計評價指標體系的構建原則
1、相關性原則
為了滿足績效審計評價的使用需求，績效審計指標體系在設計過程中需要考慮到所有使用者的不同雪球，另外還要考慮指標的構成形式。首先從信息使用者的角度來看,不同的信息使用者對信息質量的要求也是不一樣的，所以績效審計評價系統指標在構建過程中就要考慮多方面不同使用者的需求。其次從指標的形式來看,一些指標存在片面性，因此，如果要選擇績效審計評價系統指標的話，要特別關注那些同時能反映不同學校獨特情況又能反映所有學校管理共同特性的重要指標，簡而言之，就是構建的指標需要充分的滿足各方面使用者的需求。
2、可行性原則
在實際的操作過程中，使用績效審計評價指標的時候一些數據需要從財務資料以及會計核算數據中獲得，所以設計評價指標要根據研究的目的和需要來考慮它的科學性和完整性，同時在現實中也要考慮可行性與實用性，最終增加績效審計指標在應用中的可操作性。
3、多樣性原則
對高等學校進行績效審計范圍很廣，主要體現在物力、人力、財力等多個方面，近些年在高等學校資金來源的方式呈現出多元化的狀態，不管是從資源的利用，還是從成本的控制等方面不同的部門都有涉及，從這個現象來說，績效審計也體現在了多個層面，所以績效審計指標體系的研究具有多樣性，并且還需要具有角度深、層次多、范圍廣等特性。
4、整體優化原則
由于評價指標還處在研究階段，所以評價指標在設計過程中要注意將評價研究與評價實際工作相結合，要通過社會實踐調查并且進行反復的驗證才能完成，這些還需要在管理學、經濟學以及財務管理學等相關理論的指導下,正確分析客觀現象的數據表現,另外，由于評價體系涵蓋的范圍非常廣，是一個有著多變量輸出的系統,對各項管理的多個目標有決策依據，所以不能單一的指標進行評價,這有非常大的局限性，應該建立一套相互聯系并且又各有側重點的指標群，這樣才能反映高等學校的總體績效水平。但是指標又不宜過多,以免出現評價指標過多失去評價的重點的情況。
5、可比性原則
制定的績效審計評價指標如果成熟的話，應該會在各個高等院校普遍使用，所以指標的選擇就需要有一定的可比性和實用性。就同一指標來說，應該能在各個時期實現自身的縱向比較；就同一時期來說,可實現各項指在不同高等學校的橫向比較。建立評價指標體系的目的就是要通過對各個高等學校內部管理的進行評價后做出相互比較，才能使它的意義更充分地體現出來。因此，在制定績效審計評價指標體系的過程中，必須要考慮指標之間的可比性和通用性，并且要設立一定的標準，這樣才能進行量化的比較。
6、動態完善原則
學校所處的時期不同，對學校所提出的要求也不同，所以高等學校績效審計評價是工作時一項動態工作，需要長期不斷完善。績效的評價需要充分的考慮到評價的趨勢性,從時間上來說,在績效審計評價過程中如果僅關注某一特定時期的評價結果,就存在一定的偶然性的影響,評價的結果也無法客觀的反映應有的績效,從而會導致失去評價的意義。所以要堅持動態完善原則,根據新的規章制度的變化,逐年修訂相關指標，這樣才能更準確地反映各高等學校的總體水平。
四、高等學校績效審計評價指標體系的構建依據
1、國家的相關法律、法規、政策
國家的相關法律、法規、政策是構建績效審計指標體系的重要依據。在國家宏觀調控的監督下，對被審計單位實施績效審計須在國家的法律、法規、政策的基礎上才能進行衡量。雖然目前在我國對績效審計還沒有形成一個具體的規定，但這并不是說績效審計是沒有意義的，是不重要的。如果能在相關法律、法規、政策中能夠明確提出要進行績效審計，這就能使的績效審計在各單位開展時有一定的法律依據，同時也為審計未來的發展指明了方向。由于績效審計經過國外一些實踐證明，對于很多單位來說是有積極的作用，因此我們可以推斷隨著社會制度的進一步完善，與績效審計相關的法律法規以及行業標準，將會陸續被制定。而高等學校作為社會中非常重要的機構，它為社會提供了很多人才，同樣也是被審計的重點，這是對高等學校進行監督，只有這樣才能使各高等學校進行良性發展。所以與高等學校特點想關聯的績效審計標準體系也將被制定，這樣也為構建高等學校績效審計評價指標體系提供了依據。
2、明確的目標和對象
任何一項工作都有具體的目標和對象，績效審計的工作也是如此，在做這項工作之前我們首先應該清楚高等學校進行績效審計的目標，績效審計的對象是誰。英國審計署在《績效審計手冊》中將績效審計目標定義為：“通過績效審計，確保公共資源得到合理運用。績效審計的根本目標在于促進被審計單位改善管理，提高績效。”所以績效審計又可以被稱為“目標導向性審計”，就是說制定的績效審計指標體系必須緊緊圍繞著審計對象和審計目標來進行。
3、清晰的具體內容
對我國高等學校進行績效審計的內容主要應包括四個方面：對自有資源的績效審計，對資源利用的績效審計，對管理活動的績效審計，對產出的績效審計。除了這些還應該考慮到以下幾個方面：(1)高等學校自身的特點與規律。高等學校與一般的生產企業有很大的不同之處，一般的生產企業生產的是具體的產品，而對高等學校來說，合格的人才和和科研成果是它的主要產出。這樣的產品很難簡單的從數量上來對它進行衡量，所以在針對高等學校構建績效審計指標體系時要慎重考慮這些因素的影響作用。(2)不同的學校間存在著一定的個體差異。近年來，我國的高等教育發展很快，有一些學校進行了合并重組，還有一些學校建立了新的校區，這些都是各個學校在管理上有很大的差距，它們各自資金來源都不相同。(3)各高等學校培養的學生層次不同。大部分的高等院校是以培養本科生為主，在此基礎上同時也培養研究生以及專科生，但是還有一部分高等學校以培養專科生為主，所以應針對不同高等學校的教育目標來設置相應的績效審計指標體系。
