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工業會計與商業會計之間并不是完全不具有相同的特點，至少二者在本質上是一樣的，都是企業需要購進生產原料或者是原商品，經過加工或處理后，進行對外銷售，所需的經營成本都是需要會計來計算的，這點二者存在著一致性。但是，在商品所需成本的構成、核算成本費用的方法、核算的流程、還有最終會計賬務上的處理方法等重要會計方法方面的不同，導致二者存在實質性的區別。
(一)產品或商品的成本構成存在區別
無論是工業產品成本構成，還是商業商品成本構成，都是由于其行業性質不同導致了兩者之間成本構成存在一定的區別，這也是工業會計與商業會計之間最大的區別，其從對產品或商品的成本構成上的不同能夠凸顯出來。工業企業最大的特點就是擁有具有獨立生產性，這是與商業企業之間最為明顯的區別，也正是由于工業企業存在獨立的生產線和生產過程，因此，其所要計算的成本也是要從多方面考慮的，涉及的范圍也特別廣，其中包括采購原材料的費用、工人的薪酬福利、機械定期維護保養費用以及一些相關資源的浪費的費用等等，故此，工業會計在核算時要將生產過程的制造費用作為主體嚴格計算。而商業企業沒有生產這一環節，在計算商品成本時也較為簡單，其成本構成就是倉庫儲存和整理，外加交通運輸費用組成，因此在核算期采購成本時，只要算清售出商品和剩余庫存的價值就可得出（要拋除計算商品交通運輸費用和工人薪酬福利等）。
(二)核算成本費用的方法不同
工業會計和商業會計在核算成本費用時，所運用的會計方法也是不同的。第一，在核算成本時，工業會計更注重核算生產過程中的制造成本，也就是要控制企業在生產產品中所用的生產成本，其主要應用產品個別計價法、分批法和品種法等。而商業會計在核算成本時，會將注意力放在物流環節，用零售價法對商品的入庫、出庫及末期商品采購價和銷售價之間存在的利潤進行核算。第二，在核算費用（采購費和制造費）時，工業會計要將采購材料時所需的所有費用都要計入成本，其分為兩種計入成本方法，一是采購一種材料所用的費用就計入該材料的成本中，二是采購兩種材料或者兩種以上的材料時，其花費的采購費用由所有材料均分，但需要依據企業材料成本費用分配標準來進行詳細劃分，分別計入此幾種材料成本中。制造費用的核算方法同采購費用核算方法類同。商業會計在核算費用時，直接將現有商品的采購費用計入商品成本，而已售商品則需要承擔其他商品采購費用，計入當期損益，也是商品業務的成本，未售出的商品也承擔其他商品采購費用，當做庫存。
(三)核算的流程程序不同
在會計核算產品流轉的過程中是比較麻煩的，尤其對于工業企業來說，因為工業企業有獨立的生產過程，因此，其核算流程最為復雜，除了生產階段還有前期的原料采購階段和最終的產品銷售過程。工業企業從原材料購進并投入生產，然后產品制造完后核算其各項成本再進入銷售階段，最終轉換為銷售成本，這期間包括工人的薪酬福利費用、原料費、制造費用、機械維護保養費用等，經過一道道的工序，都是形成成本的過程。當每個月末時，把所有費用加入生產中無論是半成品還是未完成的產品中按一定比例進行分攤，并作為下一道工序的原料投入，然后再將此工序的費用轉入下一道工序里，循序漸進，往下推算，最后的費用加上前面每道工序所用的費用就是當月生產所花的費用，然后再利用在產品和產成品，在其之間按照企業材料成本費用分配標準進行分配，產成品所分配到的成本就是庫存里商品的成本。顯然，工業企業比商業企業的會計流程復雜很多，商業會計不需要像工業企業的會計那么麻煩，他們只需要計算采購商品、商品儲存和銷售這三大塊，相比來說較為簡單一些。
(四)會計賬務上的處理順序不同
工業會計和商業會計在對賬務上的處理順序也有一定的區別，主要體現在采購、生產、銷售、成本結轉這四大模塊中。在采購階段，工業會計和商業會計的主要區別體現在工業企業主要用的是在途的物去貸款，商業企業的用的是庫存商品去貸款；在生產階段，工業會計將直接把購進的原材料的費用、工人薪酬福利、機械維護保養等費用進行生產成本的核算，其他間接產生的費用進行制造費用的核算，管理等費用進行管理費用的核算，而商業由于沒有生產過程的發生，因此商業會計無需進行此核算過程；在產品或商品銷售階段，工業會計與商業會計之間存在的區別體現在借貸方還貸時工業是依靠經營業務的收入，而商業是依靠商品的售出所賺的利潤；在最終的成本結轉階段，工業是核算產成品，商業是核算庫存商品，這是二者在此方面的區別。
三、工業會計與商業會計在其他方面存在的差異
工業會計與商業會計之間還存在著一些較為次要的區別，如資金流轉過程不同，工業會計的資金流轉環節較多，包括貨幣資金、生產儲備資金、成品資金等等均是其表現形式，而商業會計的資金流轉環節只有采購和銷售，表現形式較少；賬戶類別不同，工業會計在對項目進行核算時，主要核算的內容為資產、負債、損益、權益和成本類的賬戶，而商業會計無需計算成本類賬戶；存貨核算的方法也不相同，工業會計的所要計算的存貨主要是指生產所用的原材料、包裝物、半成品、成品等，而商業會計所要計算的存貨以代銷商品為主。
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（三）會計人員風險意識不高。一方面，不法分子想方設法地找到并利用銀行內部管理的漏洞，有計劃有組織地采用犯罪手段進行詐騙。另一方面，一些不法分子利用各種手段拉攏銀行員工，致使少數員工誤入歧途，二者通過內外分工，騙取銀行資金，這樣更加大了銀行風險防范的難度。
二、商業銀行會計風險產生的內部原因
（一）內控制度建設滯后。在經營管理活動中，商業銀行更側重擴大經營規模，搞粗放型經營，對銀行內部會計控制制度的建立和發展往往不重視，沒有根據經營環境的變化對內控制度資源進行合理地配置，造成內控制度建設滯后，內部會計控制薄弱。商業銀行對現有的制度不嚴格執行、不能落實到位，重建制、輕落實，導致各類形式的會計風險案件時有發生。
（二）會計人員素質堪憂。銀行新業務的迅速發展，同時缺少精通銀行會計業務的人才。有的會計人員自我防范的意識缺乏，再加上對業務認識沒有深入的了解，沒有掌握牢固的業務知識，難對業務流程的風險點進行識別和判斷，使會計人員不能很好的認識內控制度。
（三）內部檢查監督乏力。一是銀行會計監督檢查針對性和計劃性不強。財會主管部門的檢查往往只是例行公事，缺乏上下級的溝通，不能及時發現存在的問題和漏洞，二是內審部門的獨立性和權威性相對不足。內部審計部門附屬于銀行機構,其獨立性和權威性不高。三是監督不力。會計不能及時有效地控制會計風險,沒有起到稽核工作的實質作用。
三、商業銀行會計風險的防范措施
（一）完善金融監管模式。銀行業監督管理部門應規范銀行業監管標準、統一監管規則、完善監管政策；明確銀行業與銀行監管部門的分工，規范監管約束機制，完善法人治理結構；建立健全監事會運行機制，提升監管水平。
（二）建立風險預警機制。商業銀行應建立風險預警機制，風險的存在直接影響商業銀行的經營穩定性。建立風險預警系統的目的就是要將這些風險盡可能地防范、控制或化解，從而實現風險管理損失最小化的目標。將單純的事后監督變為事前、事中、事后全方位控制。通過實現銀行經營管理規范化、操作流程化、制度嚴謹化、業務標準化、監控綜合化、整改徹底化等目標，全面落實會計風險的防范措施，堅決遏制重大差錯事故和重大經濟案件的發生。
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2、理論與實踐分離
商業會計的教學理論與實踐普遍分離，甚至只有理論沒有實踐。即使有實踐環節，也是先把理論講完再實踐操作，所學理論沒有及時的運用到實踐中去。實訓環節采用的是大綜合實訓形式，這種驗證式的實訓強調的是學生對賬務處理的能力，通常是每個學生都按照教材中的分錄和賬務處理程序，所有崗位都由一個人完成，把整套帳全部做下來，不能在實踐環節中體會到崗位分工的重要性，不清楚每個崗位的能力要求、業務的工作流程和原始憑證的傳遞順序，到了實際的工作環境仍然不會正確處理業務。高職商業會計課程的教學現狀，不符合實際的經濟發展，不符合商業會計的職業工作特征，嚴重影響了學生的職業成長和教學目標的實現，必須進行改革和創新。
二、商業會計教學做一體化課程改革思路
鑒于高職商業會計的教學現狀，筆者在廣泛實際調研和閱讀相關文獻資料的基礎上，提出了對商業會計課程進行分崗位按照工作過程實施教學做一體化改革的思路。
1、分崗位按照工作過程重構教學內容
工作過程是在企業里為完成一件工作任務并獲得工作成果而進行的一個完整的工作程序。課程結構安排與教學內容，按照工作過程的先后順序建立一個系統，構建起與崗位所對應的典型工作順序，結合職業能力的成長邏輯規律和學生的認知規律進行重構，創建新的教學內容。批發商業會計主要會計工作崗位有：業務員崗位、倉庫管理員崗位、制單會計崗位、記賬會計崗位、總賬報表崗位、出納崗位。由于零售業態繁多，本文以我國最常見的一種零售企業———百貨商場為例來講解。百貨商場主要會計工作崗位有：專柜銷售人員、收銀員、出納、會計。根據商業會計各崗位的職責和任務要求設立教學項目，每個工作崗位組成一個獨立的教學項目，形成一個教學單元，確定各個崗位的能力目標，根據崗位能力目標要求來設計學生要完成的崗位工作任務。根據工作任務確定學習核算理論與實踐知識，按照會計核算流程，以會計業務實際操作為主線，采用教學做一體化教學模式將理論知識巧妙地融合到實踐操作中。
（1）批發商業企業會計。批發商業企業會計各崗位職責、能力要求與教學內容分別如下。業務員崗位職責：購進環節根據供貨方開具的發票和提供的商品或者根據銀行轉來的結算憑證與發票，認真與合同核對；填制收貨單一式三聯（存根聯、結算聯、入庫聯暫不填寫），將發票和結算聯交與財會部門。銷售環節填制銷售發票，將相關聯次傳遞給相關部門；登記庫存商品進價或售價的數量金額式明細賬。業務員崗位能力要求：檢查商品是否與合同相符；會填寫收貨單；了解收貨單的傳遞部門；銷售環節能正確填制銷售發票，了解發票在相關部門之間的傳遞；會填制庫存商品三級明細賬；與倉庫和財務部門對賬。業務員崗位教學內容：填制收貨單；講解收貨單聯次作用與傳遞部門；填制銷售發票；講解發票在相關部門之間的傳遞；登帳、對賬。倉庫管理員崗位職責：認真驗收商品，清點是否與收貨單結算聯一致；對照合同出庫；登記庫存商品的三級明細帳，并定期與財務部門和業務部門對賬；月底配合財務部門做好盤存。倉庫管理員崗位能力要求：出入庫管理；登記庫存商品三級明細賬；定期對賬；保管商品；盤存。倉庫管理員崗位教學內容：填制收貨單入庫聯；講解入庫聯的作用與傳遞部門；商品出庫手續；登記庫存商品數量金額明細帳；對賬；盤存。制單會計崗位職責：對于批發商品流通中購銷存各環節各種業務的做出正確的會計核算處理。制單會計崗位能力：能夠與各個部門進行原始憑證傳遞的銜接；能夠對于批發商品流通中購銷存各環節各種業務的做出正確的會計核算處理。制單會計崗位教學內容：講授該崗位如何與各個部門進行原始憑證傳遞的銜接；講授各種業務的賬務處理。記賬會計崗位職責：除現金和銀行存款日記賬以外的各明細賬戶進行記賬處理；尤其是庫存商品類目帳和數量金額式明細賬；定期與倉庫管理員的庫存商品三級明細賬對賬。記賬會計崗位能力：具備《財務會計核算》課程中記賬會計崗位一切應具備的能力。記賬會計崗位教學內容：重點強調商品流通會計領域里庫存商品類目帳與三級明細帳的登記方法；與倉庫管理員庫存商品三級明細帳對賬的方法；銷售成本的計算方法。總賬報表崗位的設置與《財務會計核算》里的一致，在商品會計里要求登記庫存商品總賬，并定期與庫存商品類目帳和三級帳對賬，其它這里不在贅述。需要說明的是，商業會計課程的重難點在于通過教學做一體化的教學模式，讓學生在會計實操中掌握批發購銷存各業務的理論和實際賬務處理，所以出納崗位的任務在批發商業會計里屬于非商品崗位，在前期基礎課程《出納崗位核算》里已經訓練過，在這里并不是一個重點，分配在出納崗位的學生應該對出納的職責與技能熟練操作。
（2）零售商業企業會計。在零售商業企業中，超市和百貨業是中國零售業的主流業態。本文以我國最常見的百貨商場為例來講解零售企業會計教學做一體化的教學模式。零售企業各會計工作崗位職責、能力及教學要求分別如下：專柜銷售人員崗位職責：將商品銷售出去是專柜人員乃至整個零售企業最核心的任務和職責；管理本柜組商品，登記數量金額式庫存商品明細賬。專柜銷售人員崗位能力：銷售商品；登記數量金額式庫存商品明細賬。專柜銷售人員崗位教學內容：講授“商品銷售憑證”的聯次及傳遞程序；登記數量金額式庫存商品明細賬。收銀員崗位職責：收銀；每日終了匯總當日全部收款記錄，編制收款匯總表；收銀聯和實收款項核對無誤后交給商場的出納匯總核對。收銀員崗位能力：正確收銀；編制收款匯總表；與出納對賬。收銀員崗位教學內容：講授與收銀員有關的原始憑證傳遞聯次及部門；講授如何匯總當日全部收款記錄，編制收款匯總表；如何將“商品銷售憑證”的收銀聯與實收款項核對；如何與出納對賬。出納崗位職責：根據收銀員交來的相關資料分柜組編制銷貨日報表；與專柜銷售人員的實物臺賬進行核對；每日向銀行送存現金。出納崗位能力：會分柜組編制銷貨日報表；與專柜銷售人員的實物臺賬對賬。出納崗位教學內容：講授與出納有關的原始憑證傳遞聯次及部門；如何分柜組編制銷貨日報表；如何專柜銷售人員的實物臺賬對賬。會計崗位職責：正確做好購銷的會計核算。會計崗位能力：根據銷貨日報表和收款匯總表等原始憑證進行確認收入的賬務處理；以銷定購核算購進業務賬務處理；扣點、各種促銷手段下的賬務處理。會計崗位教學內容：講授商場與供應商之間的關系；各種促銷手段下確認收入的會計核算；以銷定購購進業務的處理、扣點的處理。按照會計崗位任務設計教學活動載體，按照會計核算流程確定教學環節，教學內容，構建教學做一體化教學模式。
2、分崗位按照工作過程構建教學做一體化教學模式
通過分崗位按照工作過程重構教學內容之后，接下來以會計業務實際操作為主線，結合崗位任務將理論內容融合于會計業務實際操作流程，實現教學做一體化。教學做一體化并不絕對排斥以一定的理論講授為前提。譬如商業企業存貨核算方法、費用的核算。一般按照“案例引入一案例分析一任務布置一任務實施一相關知識滲透及操作示范一訓練環節的指導、評估、糾錯與回饋一成果驗收一師生點評及學習激勵一鞏固提高一內容小結一下一個案例部署”等具體步驟展開。每個步驟并不是嚴格按照先后順序來的，有時幾個步驟可以同時進行。例如某批發企業本地購進餅干500盒，批發單價11.00元，采用送貨制，支票結算方式。案例引入后，教師就要帶領學生分析整個過程涉及到哪些崗位，原始憑證的傳遞順序。這實際上也是一個知識滲透的過程。送貨制下商品到達時，業務員認真核對發票和合同后填制收貨單，并登記庫存商品進價的數量金額式帳，結算聯和發票送至出納作為付款的依據；倉庫收貨后填制入庫聯，登記庫存商品進價的數量金額式帳；入庫聯送至制單會計，出納付款后將相關憑證送至制單會計，制單會計進行相關業務處理；記賬會計登記庫存商品類目帳和三級帳。將各個崗位的任務布置，學生在完成任務時教師在旁邊指導，待學生做完，教師點評糾錯、小結。開始下一個案例。例如顧客在某百貨商場以3折的價格購入原價900元的一件毛呢大衣。同樣，教師要帶領學生分析業務流程，指導學生在本崗位下正確作業。專柜銷售人員填寫“商品銷售憑證”一式三聯。要向學生強調，填寫的時候一定要注明折扣，因為我國稅法規定，銷售額和折扣額在同一張發票上分別注明，則可按折扣后的余額作為銷售額計算增值稅和所得稅。收銀員收取顧客遞交的“商品銷售憑證”和顧客交納的現金（虛擬）。收款機打印出機制“銷售付貨憑證”并手寫“商品銷售憑證”聯，加蓋“現金收訖章”，留存收銀聯，其它二聯返還顧客。專柜銷售人員收取有“銷售付貨憑證”及“商品銷售憑證”專柜聯、總收款聯留存，交付商品與顧客。登記庫存商品明細賬。專柜負責人每日營業結束時憑加蓋“現金收訖章”的“商品銷售憑證”填報“銷售日報”后附“商品銷售憑證”總收款聯，上報出納。出納與收銀系統、收銀員打出收銀流水核對收銀員所交款項是否正確，正確無誤的在收銀員提交有本人簽字的收銀流水單上簽收、留存，出納收集齊全后，根據統計表核對當日收款額，核對無誤后簽字交給會計審核。教師一邊指導原始憑證的填制方法與傳遞程序，一邊講授會計處理方法。以一個業務為例子講解后，其他的案例可以放手讓學生完成。
3、分崗位按照工作過程教學做一體化的具體實施
（1）分小組輪崗。在教學組織上，由于不是公司與公司之間相互聯系的業務，可以按照崗位的數量和班級人數分配小組，每一個小組全部是一個崗位，做完一旬之后小組間輪崗。由于商業會計各崗位能力的高低要求不同，任務的難易程度不同，在分配角色的時候教師要注意崗位能力與學生的實際能力相吻合，通過以強扶弱之后，再考慮輪崗。值得注意的是需要有一個外單位的業務員崗位，主要是負責填寫外單位的原始憑證，如稅務局開具退稅憑證、物流公司開具發票等。
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一、當前商業銀行應用管理會計存在的問題
1、信息基礎薄弱。銀行管理會計系統既為計劃、控制、決策和業績評價部門提供信息；同時它也需要財務會計、信貸管理、資產管理和統計部門為其提供用以評價信貸風險、市場風險及產品部門經營業績的外部金融市場、宏觀政策、行業和同業經營等有關信息。而目前國內銀行的信息系統不僅難以提供許多經營管理急需的外部市場信息，銀行內部的金融電子化也不完善，不能完全滿足管理會計將銀行費用及財務收支分解到部門和產品的需要。
2、成本和風險管理欠缺。我國商業銀行成本管理主體較少、范疇較窄且管理部位偏后。銀行普遍存在“速度情結”和“規模沖動”，缺乏資本投入管理的自我約束，導致業務規模盲目擴大，機構網點擴張過快，這既給銀行的成本控制帶來困難，也造成經營效率和效益低下，并蘊含大量經營風險。隨著金融市場的對外開放、監管環境的強化、風險認識的提升及公司治理的推進，商業銀行的健康發展，有賴規模擴張、風險控制和經營效益的平衡。
3、利率市場化壓力下的定價管理。隨著利率市場化過程的加快，商業銀行定價管理的實質是資源的合理分配，也是目前的迫切問題。銀行定價模型在理論上基本是成熟的，關鍵問題是實踐中如何界定該模型中的資金成本、費用成本和風險成本等重要要素，及確定銀行內部資金轉移價格的種類，規范調整審查內部轉移價格的程序和權限等。
4、人員素質與激勵機制不足。商業銀行應用管理會計要求管理和財會人員具有較高的經濟、金融、管理及計算數學等方面的能力，但當前銀行人員素質還有待提高。兼顧公平與效率的業績評價機制及相應的薪酬激勵機制，是商業銀行完善公司治理的重要內容，其不僅有助于個人和業務部門的業績確認，也有利于管理部門合理配置資源和有效控制風險。核算手段的限制，使得當前商業銀行的激勵機制仍保留著許多平均主義因素。
二、商業銀行應用管理會計的主要內容
管理會計是一項系統性極強的管理機制——目標管理責任制。
1、責任會計制：商業銀行管理會計的核心
責任會計制是為適應經濟責任制的要求，在商業銀行內部根據職能分工劃分不同的責任中心，并對各責任中心的經營活動進行規劃、核算、控制和考核的一套專門制度，是管理會計的一個子系統。其內容如下：
（1）劃分責任中心。分部門管理體制可以銀行內部各部門為責任中心；分產品管理體制可以銀行內部各產品營銷部門、處室、科組或團隊為責任中心；分客戶管理體制可以銀行內部各客戶經理、客戶營銷服務處室或客戶營銷團隊為責任中心。商業銀行還需按部門權責范圍及業務活動特點，劃分利潤中心和成本中心。利潤中心通常包括信貨業務部、中間業務部和營業部等部門，其收入和成本可以清晰地分辨。利潤中心的業績評價與考核，主要是一定期間的實際利潤同部門預算利潤比較。成本中心通常包括人事部、辦公室和機關服務中心等部門，其基本上沒有銀行業務所產生的收入及支出，只負責對銀行內部提供后勤服務、自行產生租金、折舊和人事費用等成本，并向服務對象收取費用。成本中心的業績評價與考核，主要是一定期間的實際成本同預定成本比較。
（2）明確各部門的收益和成本項目。明確收益項目較為簡單，明確成本項目則較為復雜：①設立部門成本收集方法；②明確各種成本處理方法，區分直接成本、間接成本和全行性費用；③明確各部門成本核算分攤流程，區分直接費用、全行性費用和未能及時處理分配的費用；④設定成本分攤基礎，如員工數、使用面積或存放款平均余額等；⑤明確責任成本制度，各部門只需對可控成本負責。
（3）確定內部資金轉移價格，實行內部資金有償使用。內部資金價格是部門核算的關鍵，既可用于衡量存貸部門等內部機構的業績，又具有杠桿作用，可引導資金流向；內部資金價格還是銀行進行資產負債管理的手段。如存款部門將存款“賣”到“內部資金市場”、信貸部門從“內部資金市場”買入資金發放貸款，都存在資產與負債之間的利率、期限缺口等問題。通過這些內部資金的交易過程可以進行缺口風險的量化、轉移和控制。
內部資金轉移價格的確定要以成本、市場或經營戰略為依據，定價政策要透明、公平并有相對穩定性。目前，西方商業銀行內部轉移價格的制定大多采用資金劃撥定價法，即內部轉移價格等于內部資金劃撥價格。后者的定價主要參考市場利率及本行經營成本與收益水平，采用單一定價法、多重定價法、配比籌資法和合同利差法等。我國商業銀行制定內部資金劃撥價格，多以央行公布的標準利率或同業市場利率為基礎計算確定。
在實體“內部資金市場”下，內部資金的定價可通過內部各經營管理單位（部門）與內部資金市場實際交易完成，內部資金價格隨期限、風險、外部市場價格、經營戰略等因素變化。內部資金市場的交易品種不僅包括實有資金的交易品種，而且包括衍生金融交易品種。在虛擬“內部資金市場”下，內部資金的定價有成本法、市價法兩類，其表現形式又有低進高出、平進平出和高進低出三種。
低進高出定價指資金供給和資金剩余部門以低于基準價格強行將資金“賣”給內部資金池，資金使用部門從內部資金池“買”資金用款時以高于基準價格交易。該方式將部分利潤強行留在內部資金池，侵占了資金供應和資金使用部門的部分業績，易挫傷部門積極性。
平進平出定價指資金供給和資金剩余部門以基準價格將資金“賣”給內部資金池，資金使用部門從內部資金池“買”資金時以同樣的基準價格交易。該定價方式不存在內部資金池對利潤的截留，但這種單一價格定價的合理性值得考慮。
高進低出定價指資金供給部門和資金剩余部門以高于基準價格強行將資金“賣”給內部資金池，資金使用部門從內部資金池“買”資金用款時是以低于基準價格交易的。這種交易定價方式是通過內部資金池向內部各經營管理部門讓利，內部資金池每年有“政策性”虧損，是一種擴張型戰略取向的定價交易選擇。
（4）確定責任目標。即責任中心在其權責范圍內預定應當完成的經營任務（責任預算），是銀行未來一定期間經營總目標的分解和具體化。
（5）定期跟蹤控制。通過設立對各部門的控制，制定各部門的考核方式及標準，利用銀行會計和信息部門的實際數據，與標準數據比較。
（6）編制績效報告和業績評價獎勵。對責任中心的實績考核，主要是對其收益和成本進行計算、分析和評價，了解收益和成本的預算執行情況。各部門編制書面業績報告，反映部門預算數和實際數及二者間的差異，并說明重要差異。業績考核部門根據會計報表和內部核算的有關數據，定期對部門各項責任指標完成情況進行考核，并直接與分配掛鉤。
2、全面預算（預算模式、控制方式和考核內容）：商業銀行管理會計的主線
商業銀行要改變現行預算管理模式，確定全面預算管理主體，建立分行、分部門、分產品和分客戶預算，實現具有一定經營管理權限并承擔一定責任的全面預算管理體系。
（1）以預算編制為重心的事前管理——加強經營預測，為決策提供科學依據。正確的經營決策是銀行經營活動的前提和保證，預測是決策的基礎。銀行可以綜合采用定量和定性分析方法，預測未來的經營利潤、資金量、貨款投放和成本等。定量分析方法依據較完備的數據信息系統，考慮過去和現在的發展規模和速度，運用一定的數學方法加工和處理數據，揭示有關經濟變量間的規律，作為預測依據判斷未來的發展趨勢。定性分析方法則主要依靠預測人員豐富的實踐經驗及其主觀判斷和分析推理能力進行預測。
在預測的基礎上，會計人員依據各種信息編制全面預算，包括靜態預算（如固定預算）、動態預算（如增量預算）、彈性預算、零基預算、責任預算等，建立科學完善的指標體系，對銀行經營活動進行全面的指導和監督，為評價和考核經營成果提供依據。全面預算還需進行指標分解，形成各“責任中心”的責任預算，并以其作為責任中心開展經營活動的準繩。（2）以預算執行為重心的事中管理——預算差異分析與控制。預算差異分析和控制需建立健全的內部控制制度：①進行科學的合理分工，成立權責分明的責任中心，明確不同崗位的權利、責任和操作準則。②成立部門協調委員會，協調相互聯系、相互制約部門間的協作關系。③建立有效的內部審計體制，根據責任預算所確定的目標、任務對經營活動進行嚴密的控制，確保經營目標得以實現。
（3）以業績考核為重心的事后管理——評價和考核經營成果。責任中心在日常經營過程中，對預算執行情況進行系統的記錄和計量。通過實際完成情況與預算目標的對比，評價和考核各個責任中心及其有關人員的工作成果，并通過信息反饋，及時對銀行經營活動的各方面發揮制約和促進作用，保證決策目標實現。
3、分部門、分產品、分客戶、分貨幣和分營銷渠道核算：商業銀行管理會計的基礎
在商業銀行管理會計系統中，核算僅僅是基礎，它應該為銀行的管理體制服務。成本信息對于銀行分部門、分產品、分客戶、分貨幣和分營銷渠道的管理至關重要。缺乏成本核算體系，就無法在其基礎上構建相應的預算管理體系，無法對部門、產品、客戶、貨幣和營銷渠道的效益進行分析，無法從部門、產品、客戶、貨幣和營銷渠道的不同角度進行科學決策，更談不上控制與績效考核。分部門、分產品、分客戶、分貨幣和分營銷渠道的管理體制，各有其自身的經營特點和管理要求，需對應不同的成本核算方法。即使同種管理體制下，由于金融產品經營特點的不同和管理要求的差別，也可能適用不同的成本核算方法。
（1）對商業銀行費用的劃分——直接費用與間接費用。商業銀行經營的是貨幣，屬于服務行業，其收入確認不與經營產品的物流掛鉤，因此期間費用的劃分不適用商業銀行。
直接費用可以通過會計分錄的賬務處理，在配加部門碼、產品碼、客戶碼、貨幣碼的情況下，直接歸集到成本對象項下；但間接費用不可能通過會計分錄完成成本歸集的過程，間接費用需按一定比例在不同的成本對象間進行分攤，分攤的結果不再通過會計分錄記錄在各成本對象項下，而是通過成本計算的系統方法，包括編制成本計算表及部門損益表、產品損益表、客戶損益表等來反映。客觀、合理地將大量共享成本在產品和部門之間分配，是實現產品和部門業績評價的關鍵，也是內部利益分成的難點。需要從分析成本動因人手，明確費用發生的源頭，將費用成本支出按照機構、部門、產品分別核算，并通過開發財務歸集還原等IT計算機系統實現成本核算的自動化、規范化、精細化處理。
（2）對商業銀行成本的劃分——完全成本與固定成本、變動成本。成本要有對象化的目標。將費用對象到部門上、產品上、貨幣上和營銷渠道上，分別形成部門成本、產品成本、貨幣成本和營銷渠道成本。商業銀行的經營決策不能缺少邊際利潤的管理理念，因而銀行在設計、構建成本核算體系時，既要建立作為基礎的完全成本核算體系，還需建立變動成本核算體系。商業銀行要按照“直接費用直接計入成本對象，間接費用通過合理的分配比例分配計入成本對象”的原則，建立成本核算體系。在此基礎上，將費用劃分為變動和固定費用來計算部門、產品、客戶等對象的變動和固定成本，并進行本量利分析。本量利分析可廣泛應用于商業銀行的資金、貸款、成本和利潤預測、儲蓄網點的設置、撤并、新產品開發等經濟決策分析、經營規劃和成本控制方面。
如銀行貸款業務本量利分析，可以通過一定時期內的單位貸款利息收入、貸款總金額、單位貸款變動成本和固定成本四個變量函數之間關系研究和分析，預測它們對利潤的影響程度和損益平衡點，為商業銀行管理者決策提供依據。
如網點設置的本量利分析，不僅可以揭示網點保持盈虧平衡的最低存款量，還可測算網點達到目標利潤所需的存款量：（目標利潤+固定成本）/（單位綜合收益一單位變動成本）。
三、我國國有商業銀行應用管理會計的實踐
2000年以來，我國各商業銀行逐漸將管理會計運用于經營管理實踐中，大力進行了數據大集中工程、內部評級化工程、客戶價值評估系統和員工的績效實時評估系統等。
中國農業銀行在2004年，根據本量利原則，在經濟金融資源貧乏的地區，大力撤并長期虧損且扭虧無望的低效營業網點。據統計，目前農行撤并的機構網點已接近2.1萬個，比例高達40％。同年農行還改革了收入分配制度，逐漸提高效益工資在工資總額中的比重，按照效益和貢獻的多寡分配工資和收入，適當拉開不同分行之間、員工個人間的收入差距。
中國建設銀行于2004年啟動了全面風險管理體制改革，通過對分行實行經濟資本預算管理和制定信用風險經濟資本分配系數，構建以價值創造為核心的風險和效益約束機制。在業績評價機制中，建行率先引入經濟增加值、經濟資本預算管理、關鍵業績指標考核等先進的管理會計理念和機制，通過集中的風險管理，建立審貸分離、風險預警、信用評級、經營與監管分離的信貸管理機制，風險控制能力顯著增強，資產質量持續改善。與此同時，建行全面推進全員勞動合同制，進行用人、用工、薪酬、培訓體系和激勵約束機制改革，努力實現企業價值最大化和員工個人價值最大化的有機統一。
中國工商銀行在著手構建制度體系的同時，開發了分產品、分部門、分機構的業績價值管理項目（PVMS）。PVMS改變了過去商業銀行長期推行的以分支機構為主體的單維業績評價，采用全行統一的產品分類體系、統一的成本分攤方法、統一的內部資金轉移價格與統一的風險成本計量方法，借助數據倉庫技術，通過對管理數據的深人挖掘，實現對產品、部門和機構業績的準確核算。
與傳統績效考核相比，PVMS的特點在于其全面評價。首先是將對分支機構、內設部門及金融產品的評價融為一體，不僅包含了銀行內部績效評價的主要維度，也體現了銀行不同維度管理的內在聯系；其次它涵蓋了銀行所有業務，囊括資產負債科目與損益科目的所有經營數據；再次它包括對收人、財務成本、資金成本、風險成本和資本成本的評價，將銀行所有經營要素都納入業績評價范疇。此外PVMS作為以財務評價為核心的評價體系，將與客戶服務、內部控制等其他非財務評價體系一起，共同構成銀行的全面評價體系。
PVMS的效用一是有助解決工行產品經營過程中的產品設計、盈虧分析、產品定價等問題，使工行的產品精細化管理真正落到實處。二是為收入分配制度改革提供了必要基礎，弱化工行薪酬管理的平均主義，提高了激勵效率。三是有助于解決工行分支機構與網點管理中內部資金轉移價格不統一、風險撥備計提不客觀、收人分割不合理、成本分攤不科學等問題，提高工行機構管理中的規范化管理水平，優化資源配置。四是為解決產品定價問題奠定基礎。PVMS的研發，解決了產品的費用成本、資金成本、風險成本等核算問題，提高了工行產品的定價能力，增強銀行對利率市場化的適應能力。
【參考文獻】
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（三）內部控制約束不到位，自我監督難一是知“法”犯“法”。突出表現在表外業務，有的銀行以信托、委托理財等方式規避信貸規模調控，一旦無法兌付、償還，將不得不動用表內資金代償，表外風險轉至表內。二是以習慣代替制度。如某銀行組織的2014年一季度檢查中發現仍有柜員自辦業務3筆，末筆傳票登記問題986筆。三是制度執行力遞減。一些銀行崗位輪換和強制休假制度未完全執行到位，致使內控監督乏力。
（四）會計制度更新不到位，核算跟進難商業銀行自2008年起執行新會計準則，新舊會計制度科目之間過渡無統一標準，造成不同商業銀行會計部門對科目理解不統一，有些銀行新業務、新產品推出時，核算方法未及時跟進，致使業務信息數據不能被真實準確反映，造成收入成本核算滯后。
二、商業銀行會計風險形成的原因
（一）違背會計原則引發會計風險主要是少數基層行受業績考核指標驅動，片面追求部門利益。少提呆賬準備金，將應收應付利息作為調節利潤的“蓄水池”，提前或推遲利息收支入賬時間等，影響盈虧的真實反映。銀行信息披露內在動力不足，披露信息內容選擇性強，披露會計信息不完整。
（二）內控機制不完善滋生會計風險一些銀行分支機構缺乏有效的內部監督部門，對主要負責人和決策管理層的權力缺乏必要的監督制約措施，常常“控下不控上”。此外，部分基層銀行負責人在防范風險方面存在“重庫款保衛、輕會計風險防范”的錯誤傾向，使得相互制約、相互監督的內部控制制度難以全面落實，加大了業務操作風險。
（三）市場競爭催生會計風險在激烈的市場競爭環境下，商業銀行片面追求規模和效益，使得服務與制度執行、規模與規范操作等方面發生矛盾。如受當前信貸從緊政策以及同業競爭的影響，某些銀行以票據業務規避信貸規模控制，造成違規現象時有發生，銀行會計風險也隨之增大。同時，銀行某些新業務存在監管盲區和空缺，如近年來，新型金融產品和業務層出不窮，但是銀行的內部監督機制并未及時跟上，造成了會計風險的加大。
（四）會計人員道德風險誘發會計風險因會計人員主、客觀因素導致的會計風險仍然存在。如在某行對其基層機構關鍵風險點檢查中發現，個別員工臨時離柜未及時退出計算機界面或未將印章專匣上鎖保管；在某行對全省銀行財政賬戶風險排查中，存在對公賬戶法人代表或人身份核查不嚴等問題。部分商業銀行管理層更看中業務拓展工作，會計崗位人員調入業務營銷等崗位，會計隊伍的穩定性差也留下會計風險缺口。
三、商業銀行會計風險防范對策
（一）以“雙線三關”為突破口，打造立體式控險體系緊扣“雙線”，嚴把“三關”，是打造立體防控風險的關鍵。“雙線”即會計風險防控緊扣會計核算和會計信息兩條主線；“三關”即會計風險防控須覆蓋事前預警、事中控制和事后監督三道關口。一方面商業銀行要依據各項內控制度規定，并依托商業銀行現有的交易系統、會計稽核系統等，對會計業務各環節進行全面序時評價和持續糾改，開發相應風險監控管理系統，構建全方位的風險防控體系。另一方面強化部門間的溝通協調。定期召開會計風險防范會議，分析會計風險點，提出相應防范對策。
（二）以內控建設為重點，形成有效的約束機制強化內控機制建設，堅持“一制度二組織三考核”的原則。首先，加強制度執行力。柜面業務要嚴格操作流程，對各項業務環節標明注意事項和風險提示。風險監督制約制度要及時跟進新業務、新產品開發推廣；其次，優化會計風險管理的組織體系。嚴格執行重要崗位定期輪換制度，建立前后臺監控的相互制約機制，按照決策、執行、監督反饋三個系統相互制衡的原則，進行會計操作風險管理和內部控制組織體系的設置。再是建立風險責任層層考核制度。逐級簽訂會計內控責任書，加強對違規和案件的責任處罰力度。
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（三）商業銀行管理會計是一種責任會計。商業銀行系統中的管理會計是依據不同職能部門應該負責的不同的經濟責任，對其進行劃分，而分為各種層次不同的責任中心，同時負責規劃、核算、控制和考核各個部門所分工負責的經濟活動。責任會計的工作目標就是為了進一步做到規定內部管理，主要手段就是利用劃分不同的責任單位，利用銀行經營目標責任制，保證銀行不同分支部門的工作目標與銀行總目標相同。
二、管理會計在我國商業銀行中的作用
（一）有助于提升銀行的成本核算，提高經營效益。當前我國金融體制正處于改革的重要時期，發揮管理會計在商業銀行的重大作用，應用各種管理會計辦法，做好銀行的成本核算工作，提高銀行的經營效益。
（二）提高商業銀行績效考評科學性。為了在激烈的市場競爭中站穩腳跟，我國商業銀行則一定要尋求一套完善的業績考核系統，在考核銀行系統的經營業績時要兼顧關鍵的財務與非財務因素，同時應用嚴格的獎懲機制。做到以上這些，才能發揮銀行不同部門和全體工作人員的工作主動性，保證我國商業銀行的健康發展。而管理會計系統中當前應用績效考核機制較為完善和客觀，因此需要進一步發揮管理會計的重大作用，有利于商業銀行進行業績考核工作。
（三）提高商業銀行經營管理水平。依據國外發達國家商業銀行發展經驗可以得到，管理會計體系在其中發揮著重要作用，有利于管理層做出與自身發展核心業務相符的正確決策，提高銀行的經營管理水平。我國商業銀行應用管理會計，不但可以有效控制銀行日常管理中不同環節的業務績效狀況，而且可以依據銀行的總發展目標不斷調整自身發展；商業銀行可以據此提高經營管理水平，有利于我國商業銀行在激烈的市場競爭中處于有利地位，有利于銀行在最短的時間內實現經營目標。
三、管理會計在商業銀行中的應用策略
（一）實施責任會計制度，加強內部控制。管理會計的主要責任就是提供各種有效信息給企業管理人員。對于我國商業銀行來說，可以推行責任會計制度，依據不同職能部門的職責，能夠把商業銀行的管理部門分為各種形式的責任中心。應用這種做法，不但可以有利實現銀行內部控制目標，而且便于考核不同責任中心的經營效益，有利于調動銀行工作人員積極主動工作，有利于銀行系統內部形成有序競爭。
（二）實行全面成本管理，健全商業銀行成本管理機制。成本核算管理在管理會計應用中具有重要地位，屬于管理會計應用的重點內容。因此，進行全面成本管理是管理會計在商業銀行中發揮重要作用的表現。在進行全面成本管理過程中，不但要求科學管理企業成本，而且要求全體工作人員都應在成本管理中發揮作用，才有利于實現經營管理層與基層部門的最低成本目標，才能保證銀行的穩定運行。在成本核算管理過程中，全部產品和業務并不能應用一種相同的成本管理方法，應該根據不同金融產品的不同特點，科學確定不同的成本管理辦法，才能使商業銀行成本管理機制不斷得以完善。
（三）應用量本利分析法。商業銀行在管理會計中應用的一種最基本的方法就是量本利分析法，依據盈虧平衡點可以準確確定銀行盈利情況。應用量本利分析法，可以在分析銀行業務量、成本和利潤關系、內在規律的基礎上建立數學模型，從而確定盈虧平衡點的銀行內部管理做法。商業銀行貸款業務在進行預測自身的貸款、資金和利潤、成本時全面應用量本利分析法，可以明確相關因素的變動情況，對實現盈虧平衡點的影響各個因素變動對盈虧平衡點的影響情況不同周定成本與盈虧平衡點成正向變動，如果固定成本越高，則營業部門需要達到的盈虧平衡點的存款量也會越高；也就是單位變動成本和盈虧平衡點的變化是正向的。綜合收益率和盈虧平衡點的變動是反向的，如果擁有越高的綜合收益率，那么營業部門要求達到盈虧平衡點的存款量就會越低。量本利分析法有利于商業銀行做出科學決策，是一種應用較為廣泛的做法，有利于銀行正確處理資金存量和成本費用以及利潤之間的關系，在設置儲蓄網點、開發新產品、做出經營規劃、進行決策和成本控制中發揮著重要作用。
（四）實施戰略管理會計。戰略管理會計依據傳統管理會計，是將管理會計和戰略管理結合在一起，是有效改革傳統管理會計的一種做法。以長期性規劃為重點，要求做好事前預測分析，依據長遠目標和全局利益重視研究企業外部環境，以及競爭對手的狀況，主要為了給銀行確定長期可持續發展的競爭優勢，有利于銀行實現長遠戰略發展目標。戰略管理會計將市場開發、新產品開發、新產品定位作為工作重點，利用分析財務信息和非財務信息，在考慮自身擁有的資源和能力的基礎上，結合分析客戶群體和競爭對手，從而將更加有效的信息提供給企業，確定不同壓力。商業銀行要求提高客戶服務水平，對客戶提供個性化服務，所以要求打造新的金融產品和服務項目，以達到不同客戶群體的需要。在研究價值鏈的前提下，確定不同客戶群體的種類，明確戰略定位，應用成本最小化辦法。商業銀行的客戶包括上游客戶和下游客戶，每一個客戶都是銀行的價值鏈環節，準確確定價值鏈不同客戶群體對銀行現實損益和預期損益的情況，利用分析價值鏈，通過上下游價值鏈降低成本進一步加大存款范圍，從而可以得到更多的上游客戶存款，為其提供個性化服務，可以得到更多下游客戶的貸款，戰略成本管理依據戰略角度進行分析成本的不同環節，從而確定成本降低的做法，利用事前預測、分析、控制職能有利于商業銀行經營決策者做出正確決策，有利于實現企業的穩定發展，達到利益最大化目標，提高銀行的核心競爭力。
（五）加快管理會計基礎信息建設。管理會計要求具有充足的數據信息，但當前很多商業銀行信息基礎不能滿足要求，很多傳統會計信息系統，所擁有的會計信息只與財務會計信息有關，而沒有重視管理會計的信息；再有，銀行不同信息存在于不同的系統和不同的部門當中，因此業務信息不集中，口徑不相同，不利于實現信息共享和集中管理。商業銀行要致力于提高基礎數據質量、推進管理會計應用，大力發展建設財務管理基礎能力，使管理會計發展有效進行。
（六）不斷提高管理會計人員素質。為了發揮管理會計的最大作用，商業銀行的領導部門應該重視管理會計工作，重視提高管理會計人員素質。實行管理會計是一項長期任務，與商業銀行建設成本管理系統、業務流程再造、調整管理模式、改革組織架構等多種過程有關，要求商業銀行各級管理部門及時轉變工作理念，同時要求商業銀行各個職能部門積極參與。重視提高管理會計人員專業素養。由于管理會計工作難度較大，所以要求具備高素質的工作人員。只有重視提高會計從業人員的專業素養，管理會計在商業銀行中才能發揮重要作用。基層商業銀行在經營過程中，要重視建設高質量的管理會計人才隊伍，建立完善的人才培訓體系，進行嚴格的管理會計人員培訓。選擇培訓方式時，可以利用院校進修、以崗代訓、崗位交流等做法提高工作人員的專業素養。
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從玉溪轄區看，非存款類金融機構主要為保險類金融機構，資金比較充裕，政策調整前后，轄區無一家非存款類金融機構向商業銀行提出過貸款申請，這也是玉溪轄區商業銀行拆放給非存款類金融機構的款項政策調整前后均為零的原因。但從全國看，轄區商業銀行在資產管理方面，通過貨幣市場向非存款類金融機構融出了資金。如，2015年2月末，玉溪轄區2家全國貨幣市場成員通過逆回購方式向證券期貨非存款類金融機構融出資金余額21.29億元，加權平均利率5.54%，資金歸屬于“買入返售資產”統計科目。
（二）負債業務方面
1.資金價格是影響商業銀行拓展非存款類金融機構負債業務的關鍵因素。在一般性存款利率受管控，而非存款類金融機構存放商業銀行款項利率市場化的情況下，雖然暫時不用繳存存款準備金，但相比一般性存款而言，非存款類金融機構可以自行約定存款利率，在商業銀行存款成本偏高，玉溪轄區23家商業銀行中僅5家機構有非存款類金融機構存款。從測算看，以2014年末農村合作銀行吸收6月期1億元的個人存款為例，利率為3.03%，需繳存14%的法定存款準備金（資金收益率為1.62%），其余部分收益率至少要3.30%才能覆蓋資本成本，即每吸收1億元3.03%的個人存款成本，可以吸收0.86億利率為3.30%的同業存款，2014年全年6月期日均Shibor利率為4.86%，吸收同業存款比吸收基準利率定價存款實際成本高156個bp。在實際操作中非存款類金融機構還要抬高存款利率，意味著盡管考慮了同業的不繳準優勢，成本仍然偏高。2.信貸規模調控是影響商業銀行拓展非存款類金融機構負債業務的暫時性因素。穩健的貨幣政策背景下，央行實施信貸規模調控，2015年2月末，玉溪市總體存貸比為66.8%，12家地方法人機構（2家村鎮銀行除外，因其開業5年內不受存貸比監管約束）中最高為67.5%，離75%的監管紅線尚有距離，在目前經濟運行進入新常態，金融體系風險上升的大背景下，銀行的信貸投放也更加謹慎，暫不需吸收非存款類金融機構存款來降低存貸比。
（三）經營業績方面
此次存貸款口徑的調整，近期來看，非存款類金融機構存款暫時不需繳存準備金，將釋放一定的流動性，同時因現行法定存款準備金利率僅為1.62%也給商業銀行帶來了一定的收益空間，商業銀行吸收活躍在同業市場的非存款類金融機構資金為各項存款，將豐富商業銀行的負債資金來源，對由于貨幣基金等的快速發展，一般性存款科目搬家，造成的銀行存貸比壓力有緩解作用，能降低銀行業的存貸比，潛在提高放貸額度，可以增加銀行的資產收益。中長期來看，將提升以市場化利率定價的非存款類金融機構負債在銀行負債的占比，對銀行的定價能力提出了更高要求，加快銀行適應利率市場化帶來的經營成本變化，促進利率市場化的平穩過渡。
二、相關建議
（一）監管部門方面
1.非存款類金融機構存款若按照一般性存款法定存款準備金率
繳存準備金，會造成銀行業流動性趨緊，降低銀行資產盈利水平，因此，建議未來對非存款類金融機構存款繳存法定存款準備金時，降低法定存款準備金率2～3個點進行對沖。同時根據不同商業銀行業務特點，結合流動性等指標，對商業銀行非存款類金融機構存款準備金實施動態調整。
2.隨著投資渠道的多樣化，未來儲蓄存款的增速還將放緩，商業銀行將拓展非存款類金融機構存款負債業務，銀行負債成本上升，信貸規模調控，將間接推高企業融資成本，建議銀監部門放松存貸比指標的管控，央行適度增加地方金融機構的信貸規模，加大信貸資金的投放，更好地服務于地方實體經濟發展，緩解中小企業融資難問題。
3.現行人民銀行定向調控支持“三農”、支小業務的政策，以及銀監存貸比監管時剔除支農、支小再貸款等定向優惠政策繼續保持不變。
（二）商業銀行方面
1.應密切關注市場動態，優化配置靈活多樣的資產結構，加強提高流動性管理精細化水平，不定期開展流動性壓力測試，增加流動性覆蓋率、凈穩定資金比例等指標的測算，提前應對或將上調非存款類金融機構存款準備金率帶來的市場流動性趨緊風險。
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隨著數據交易、處理及分析職能逐漸向商業銀行總行集中，必將對銀行產生深層次、全方位的影響，產生一系列的變化。主要表現在如下幾個方面：
（一）會計管理模式的變化
會計管理的模式與商業銀行的經營特點是密切相關的，由于貨幣資金具有極強的流動性，決定了商業銀行在管理上必須有嚴密的監督機制和管理制度。
商業銀行的傳統會計管理涉及商業銀行前、中、后臺業務運行的全過程，從會計賬務處理的角度講，就有賬、錢分管；賬、表、憑證換人復核；賬折見面、當日記賬、當日結賬；現金收入先收款后記賬、現金付出先記賬后付款、轉賬業務先記付后記收、代收他行票據先收妥再進賬；總分核對、內外對賬，做到賬賬、賬款、賬據、賬實、賬表、內外賬務“六相符”等嚴格的管理控制制度。
數據集中后商業銀行的業務數據和信息資源將高度集中，總行或一級分行可以通過計算機系統和網絡，及時將全行范圍內所有客戶資料信息、單據審查、賬務處理等后臺工作集中完成，使商業銀行具備采取“大總行、大部門、小分行”的經營模式的條件，管理日趨扁平化，大量業務特別是高端業務、大型企業集團服務等均可集中于總行的各相關部門完成。商業銀行的二級分行以下經營性分支機構實際上只不過是分布在不同區域的業務延伸柜臺，其主要職能將轉變為營銷客戶，會計管理的職能明顯弱化。
（二）銀行柜面人員職責的變化
傳統意義上的商業銀行柜面人員所從事的業務活動和會計核算是緊密聯系在一起的，對柜面人員會計核算知識方面的要求較高。例如，在客戶的存款業務中，從客戶提交存款憑單、接單審核、憑證處理、傳遞到登記賬薄完成結算這一系列程序，既是業務活動過程，又是會計核算過程。
會計處理集中后，由于將核算功能統一定義并固化在電子處理系統中，柜面人員在辦理業務時，只要按照系統界面提示和用戶要求在終端中錄入必要的原始信息，系統就會自動將有關賬務數據過渡到相應的會計科目上，并生成賬簿。會計柜面人員只須知道業務的交易代碼，就可以在系統的提示下完成業務處理的全過程。柜面人員的主要職責就變成了原始信息的錄入、核實。但從銀行業務發展的角度看，銀行柜面人員必須在熟練掌握各種業務處理規章和電子處理系統使用技能的基礎上，具備和金融相關的多學科特別是投資理財方面的知識，能夠針對不同的客戶需求提出咨詢建議，為客戶提供優質高效的金融服務，成功營銷各種金融產品。
（三）銀行賬務體系的變化
在傳統操作模式下，銀行會計核算劃分為明細核算和綜合核算兩大系統。兩大系統自成體系，相互印證，既便于賬務核對，又實現了相互制約與控制。如明細核算包括：憑證——分戶賬（登記簿）——余額表；綜合核算包括：憑證——科目日結單——總賬——日記表。總賬與分戶賬或余額表核對余額，綜合核算是明細核算的概括和綜合，對明細核算起著控制的作用。
會計處理集中后，由于電子處理系統是建立在超大型計算機和商業智能等技術基礎上的，會計賬務處理工作全部由系統自動生成，科目日結單只需根據明細核算時錄入的初始數據自動匯總而成；數據中心對所有數據的加工、處理可以在短時間內完成，并檢驗會計賬務平衡。只要系統設計無誤，此后的明細核算與綜合核算總是相符的，分戶賬合計是恒等于總賬的。
二、集中化會計核算的風險分析
數據處理中心的上移加大了商業銀行的會計風險。主要體現在技術安全風險、會計核算風險、人員風險等方面。
（一）技術安全風險
數據集中后，電子處理系統的技術和管理方面的問題就成為商業銀行運行的最為重要的技術風險。這種風險主要來自于三個方面：
1.計算機病毒。目前，計算機病毒對計算機網絡的影響和破壞性越來越大，病毒擴散和傳播速度越來越快，一旦某個程序被感染，則有可能對整個網絡造成嚴重影響。
2.網絡黑客攻擊。從各種媒體報道的情況看，目前通過網絡盜取銀行客戶存款的事件時有發生。隨著銀行業務的不斷拓展和計算機網絡的不斷延伸，潛在的不安全因素也會隨之增加。
3.計算機系統停機、數據存儲介質損壞等。根據發達國家的經驗，系統停機對金融業造成的損失最大。盡管近幾年電信運營商對數據通訊設備投入較大，并采取了一些提高通訊質量保障穩定性的措施，但數據通訊線路異常中斷的現象仍時有發生，從而對銀行計算機系統運行的穩定性造成了影響。
當銀行計算機系統及網絡通信發生故障，或因病毒、黑客攻擊造成網絡系統不能正常運轉時，必然會對銀行的正常運作造成重大影響。在傳統金融運行模式下，這種損失可能是局部的，但在數據集成系統中，安全風險有可能導致整個網絡的癱瘓，是一種系統性風險。
（二）會計核算風險
銀行電子處理系統具有明顯的“開放性”，這種開放的支付結算系統在為客戶提供便利的同時也大大提高了會計結算風險。特別是隨著電子化支付系統跨地區的各類金融交易數量不斷增大，使得任何一個地區的系統故障都可能會影響全國金融網絡的支付結算，并造成經濟損失。
電子處理系統還具有明顯的“虛擬性”，銀行可以利用虛擬現實信息技術增設虛擬分支機構或營業網點，從事虛擬化的金融交易。虛擬性使交易、支付的雙方互不見面，只是通過網絡發生聯系，在目前我國信用體系不健全和社會誠信度不高的情況下，交易雙方對交易者的身份、交易的真實性驗證的難度加大，增大了交易者之間在身份確認、信用評價方面的信息不對稱，從而增大了信用風險。
（三）臨柜業務風險
在傳統銀行運作模式下，柜臺業務是相互制衡的，如現金支付業務，以前要經過記賬、復核及出納三個環節。現在臨柜業務大多由臨柜人員一人完成，在安全管理制度不健全或不落實、監督管理力度不夠、臨柜人員風險意識淡薄的情況下，很可能發生臨柜業務風險，特別是一些業務量較小、人員較少的基層營業網點，從而直接影響電子處理系統的安全運行，導致業務風險的發生。
三、集中化會計核算風險防范措施
雖然數據集中后銀行的各種業務風險與傳統金融并無本質區別，但由于數據處理是基于網絡信息技術，這使得銀行在延續、融合傳統金融風險的同時，更新、擴充了傳統金融風險的內涵和表現形式。金融風險發生的突然性、傳染性都增強了，危害也更大。因此，金融風險的監管和控制也就需要具有不同于傳統金融風險管理的手段和方式。
（一）加強計算機系統風險的防范
1.計算機系統的風險主要包括：（1）計算機外在風險：指水、火、震、電、磁、溫度等自然災害對銀行計算機系統資源帶來的損害；（2）計算機硬件風險：是指短路、斷線、接觸不良、設備老化等由計算機及相關設備、部件或元件帶來的風險；（3）計算機軟件風險：是指由于各種程序中包含的潛在錯誤導致系統不正常工作而帶來的風險；（4）計算機網絡風險：是電子信息在網絡上遭到侵襲后造成的風險；（5）計算機犯罪風險：是銀行職員利用計算機進行非法操作，以盜用資金或者蓄意破壞計算機信息而帶來的風險。
2.為確保計算機系統的安全運行，要做到：（1）要建立計算機風險防范領導組織體系，將計算機風險防范納入各級領導的工作日程，各級相關職能部門要形成合力，加大對計算機風險的管理力度；（2）要建立計算機風險管理機制，健全各項相關管理制度，完善崗位職責和責任追究制度；（3）要不斷改善硬件環境，全面規劃、統籌安排，合理使用資金，特別是要保障對關鍵設備的投入；（4）加強網絡管制和計算機病毒的防治，防止“黑客”入侵和病毒侵害。
（二）加強對會計核算的監測預警
要使監測預警與會計核算建立在一個平臺上，對會計核算進行全程監控，發現問題適時預警。要將監測預警的重心前移，預警系統要能夠及時進行會計操作信息的跟蹤分析，并對重要日志進行必要的記載與備份。跟蹤分析的主要內容包括：結算票據的處理是否符合內控制度，要素是否齊全、合規，有無壓票行為；賬證、賬賬、賬表、表表是否勾稽一致；往來類科目是否配對相符；系統有無故障差錯或惡意攻擊。在此基礎上，通過會計分析自動擬合預測模型和方法，對會計核算全過程進行研究分析，對帶苗頭性、有疑點的問題實時報警，實現有效監測。
（三）加強會計電算化系統標準化、規范化建設
我國的金融電子化是在沒有統一規劃和標準的情況下起步的，目前還存在規劃不統一、商業銀行技術標準不統一、技術規范不統一、商業銀行之間使用的安全協議各不相同等問題。為此，央行應借鑒發達國家的做法，制定統一的標準和規范，逐步實現各商業銀行的會計電算化系統，增強各商業銀行系統之間的協調性，減少支付結算風險。
（四）再造業務處理流程，提高銀行會計業務處理效率
會計業務是商業銀行各項經濟活動的基礎，具有業務量大、專業性強的特點。要按照集約高效的原則，再造和優化業務流程，將各個業務領域的所有操作性的職能分離出來，集中到專門設置的后臺業務操作中心。同時，將各種非柜面業務以及需通過柜面但無須即時辦理的業務（如托收承付）、操作風險較高的業務（如各種信用證的審單業務）逐步納入后臺業務處理中心。這樣，一方面可以提高業務處理的集約化水平和工作效率；另一方面，可以改變目前商業銀行會計操作風險點多面廣、難以監控的現象，提高商業銀行的風險防范能力。
（五）根據不同的崗位需求加強培訓
隨著商業銀行會計核算模式和財務管理模式的變化，商業銀行的會計工作崗位及人員要求同樣發生了變化。為了適應商業銀行經營管理的需要，會計人員由操作型人才向復合型人才轉變將不可避免。在電子化、網絡化的工作環境下，無論是高級會計（理財）人員還是一般會計工作人員，都必須具備必備的會計基礎知識，掌握電子計算機技能以及網絡知識。但高級會計人員和普通會計人員應當具備不同的知識結構和技能。
在電子化條件下，對高級會計人員而言，要求其具備較高的理論水平和業務處理能力，擁有較深厚的經濟學和財務基礎理論，能就金融市場等金融環境做出相應的職業判斷，掌握計算機編程技術，能設計金融產品，制定業務流程和內部控制系統，制定金融企業自身的理財方案等等。也就是說，對于高級會計人員而言，更多的是要注意在會計和業務處理方面的綜合理財能力。
對普通會計人員而言，他們一般從事柜面工作，其主要職責是提供信息，并決定生成這些信息所應遵循的會計政策。他們應在掌握各種業務處理規章、會計知識，具備在智能化的核算系統條件下進行工作能力的基礎上，掌握為客戶提供優質的理財咨詢服務和營銷各種金融產品的技能。
根據職責分工的不同有針對性地進行培訓，可以降低人力資源投入成本，有效防范人為風險。
【主要參考文獻】
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1、管理對象的變化
由于電子商務和網絡技術的迅速發展，信息的重要性正隨著信息技術的重大變化而日益明顯，由此引來了產業結構、生產方式乃至生活方式的變革，信息化社會浪潮撲面而來。在這種社會環境下，客戶需求日益多元化，企業間的競爭焦點由原來大量生產轉移到如何通過多品種少量生產的方法來滿足顧客的需要，企業不得不將更多的精力投入到人員培訓、研究和開發新產品、市場調查、計劃、設計、廣告營銷和內部溝通等信息活動上。這些信息活動所創造的價值在企業生產產品或提供服務中的比重日趨上升。產品的技術含量提高，企業管理活動更多地集中在對信息資源和信息活動的管理上。
2、管理組織結構的變化
現代企業是基于亞當當斯密勞動分工理論建立的，通過其金字塔型的組織結構來達到分工與協作的管理，借以實現標準化的大量生產，實現規模經濟效益。
金字塔式的組織結構一直是我國企業運營的構架，這種層層分級的管理模式在傳統的經濟環境下確實發揮了巨大作用。但是時至今日，企業經濟活動量大大增加，所處經濟環境變化加快，所面臨的競爭日益激烈，原有的管理模式抑制了企業的快速反應及決策能力，同時可能導致企業整體目標次代化和各分部目標相沖突等問題。個別集團企業為了整合財務資源，提高競爭力，往往采用集中式財務管理模式。然而，在電子商務概念出現之前，集團企業集中式管理是很難實現的。
電子商務支持在線管理和集中式管理模式，消除了物理距離及時差概念，高效快速地收集和處理數據。電子商務的應用使得會計部門內部、與其他部門之間及與外界環境之間的信息交流十分便捷，財務部門的很多工作均可由其他部門完成。企業集團可以利用基于電子商務的網絡財務軟件對所有分支機構實現集中記帳、遠程報賬、遠程審計、集中資金調配等處理。下屬機構成為一個財務報賬單位，可以減少基層單位財務人員和節約會計費用支出，集團企業總部可以對數據進行及時的處理和分析，使企業實現決策科學化、業務智能化，并能充分利用集團內部信息資源，實現真正的信息共享。
二、電子商務對會計理論的影響
任何會計理論總是建立在一定的會計環境與實務基礎上。電子商務的應用極大地改變了傳統會計的管理環境，也必然對會計理論帶來影響。電子商務的廣泛應用將導致會計的內涵和外延發生革命性的變化：
1、電子商務對會計對象的影響
會計對象，傳統意義上指一個獨立的核算單位。傳統會計只需反映和監督一個單位內部的經濟活動，無需反映和監督與其相關的客戶、供應商等單位的經濟活動，更沒有考慮電子商務時代虛擬企業的會計核算和管理要求。
會計發展的原動力是企業經營環境的變化和信息需求的變化。電子商務時代，企業的經營越來越多地依賴于客戶、供應商和行業經濟、區域經濟甚至全球經濟的變化，虛擬企業將成為常見的企業組織形式，如果會計不能向管理者、投資者、甚至政府部門反映上述各方面的重要信息，將使會計的基本原則——全面性和重要性原則受到褻瀆，管理者、投資者也就無法依據會計提供的信息進行決策和投資活動。
2、對會計分期和貨幣計量假設的影響
會計后期假設的本意是使企業可以定期（通常一年一次）向外部信息使用者提供有關企業經營成果和財務狀況的報告。在傳統會計理論下，由于提供會計信息的方法和技術受到限制，所以報告的編制必須花費一定的時間和成本。在這種情況下，一年一度的會計分期有其合理性。在電子商務時代，就是在任何時候，信息使用者都可從網絡上獲得最新的財務報告，而不必等到一個會計期間結束才可獲得。這樣，是否規定會計期間不再重要。在電子商務時代，會計分期假設將被淡化。同樣，在電子商務時代，通過貨幣反映的價值信息已不足以成為管理者和投資者進行決策的主要依據，諸如創新能力、客戶滿意度、市場占有率、虛擬企業創建速度等表現企業競爭力方面的指標更能代表一個企業未來的獲利能力。這些因素正是今日風險投資方興未艾的重要根據。因此，是否應繼續把貨幣計量假設作為一項會計基本假設也應受到質疑。
3、對權責發生制原則的影響
與會計分期假設相伴而生的會計原則是權責發生制。既然會計分期假設被淡化，那么是否仍有必要在電子商務時代運用權責發生制原則理應受到質疑。隨著網絡技術的發展，電子商務將成為交易的主要形式。網絡上的電子貨幣支付方式將使現金流量大大加快；信息使用者更關注現實和未來的信息，而有關現金流量的信息對于企業未來的經濟活動更為相關，所以在電子商務時代出具的時點報告似乎采用現金收付制更為合理。
4、對歷史成本原則的影響
歷史成本原則是關于貨幣計量屬性的規則，它要求按歷史成本來計量會計要素的價值，以提高會計信息的可靠性。但是在新的經濟環境下，傳統的歷史成本計量模式已越來越無法滿足信息使用者的需要，在價值信息方面，公允價值信息比歷史成本信息對于決策的相關性更強。在傳統技術方法下，采用公允價值計量雖然可以提高信息的相關性，但可靠性卻很難保證。而新的技術方法可以從網絡上獲得最新的資產成交價格信息，從而保證了信息的可靠性。
5、電子商務對會計基本方法“借貸記賬法”的影響
會計的基本記賬方法是“借貸記賬法”，其局限性表現在：（1）它只反映價值信息，而無法反映非價值信息；（2）它只反映與資產負債表相關的經濟活動，不能充分反映其它重要信息，例如證券價格信息；（3）它只反映會計對象即企業內部有關的信息，不反映電子商務時代供應鏈上的其它重要信息，例如供應商的原料信息、客戶需求能力信息等。而“借貸記賬法”無法反映的信息恰恰是電子商務時代企業經營者和投資者需要的重要信息。因此，必須探索新的方法來彌補借貸記賬法的不足。
電子商務的應用使現行會計理論面臨挑戰。隨著會計信息化進程的深入和電子商務的全面應用，人們會重新審視“會計對象”這一理論的基石，并有充分的理由將傳統的“資金運動論”變更為“經濟信息論”，籍此重塑會計理論框架，用以指導會計實踐。
三、電子商務對會計信息系統的影響
1、電子商務為會計信息系統提供了新的輸入方式——無紙化輸入
電子商務的應用將改變傳統輸入方式，采用更加高效、先進的無紙化輸入方式。無紙化輸入又稱聯機輸入系統（On-lineInputSystem），在該系統中業務活動從開始到最后都不會受到人工的干預，即完全自動進行交易處理輸入，使得企業供、產、銷有關的合同、提單、保險單、發票等書面記錄被計算機存儲設備以相應的電子記錄所代替，商業運作的整個過程實現無紙化、直接化。
2、電子商務解決“信息孤島”問題并使會計數據處理更具有協同性
電子商務支持企業內部、BtoG企業與消費者、BtoG企業與政府、CtoG消費者間等應用模式。通過企業內部網絡（INTRANET）、企業間網絡（EXTRANET）以及國際互聯網絡（INTERNET），使得會計信息系統的處理具有以下特征：
（1）內部的協同，即對于企業內部信息可以通過企業網絡傳遞實現內部的協同。采購和銷售部門的業務員可以使用手持信息設備輸入各種商品／勞務數據，并實時或批量傳送給財務系統；公司職員可以借助聯網的信息終端進行考勤、申請借款、填報各項收支；財務人員可以坐在計算機前等待各種經濟數據傳人，自動生成各種賬表，進行事中控制和事后分析。
（2）與供應鏈的協同，即通過商際網絡和國際互聯網實現供應商、客戶和企業之間的協同。網上訂貨、網上采購、網上銷售的物流信息和資金流信息瞬間傳遞到會計信息系統；網上服務、網上咨詢使供應鏈的協同更加默契。
（3）與社會有關部門的協同，即通過國際互聯網實現企業、銀行、證券公司、海關等的協同。與銀行聯網，可以隨時查詢企業最新銀行資金信息，并實現網上支付和網上結算；與海關聯網，實現網上報稅、報關；與證券公司聯網可以實現在線證券投資等。
3、電子商務使電子聯機實時報告輸出方式成為可能
在電子商務環境下，一方面，企業的生產、銷售、財務、人事等業務部門在網絡環境下協同工作，所產生的各類信息存儲于集成的數據庫中，信息用戶可以通過對數據庫的實時訪問，獲取自己想要的數據；另一方面，會計信息系統也可主動通過Intranet把會計信息實時向企業的內部網頁上，通過Internet把信息向企業的外部網頁上，甚至會主動把會計資料通過網絡傳至稅務等政府部門，替代傳統的紙面或軟盤報送的方式，從而使電子聯機實時報告成為可能，并使會計信息輸出方式呈現嶄新的面貌：
（1）信息量大，成本低。由于采用超文本文件和信息鏈接技術，有效地改變了傳統的財務報告結構，把有順序的線性結構變為相互交叉的網狀結構，信息使用者可以獲得大量有用信息。同時，由于會計報告采用的是電子數據，可以大大減少企業的印刷費用和報紙版面費用，也使企業能夠在花費不大的情況下披露更多的信息。
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我的論文在選題、立論、定稿的每個環節都傾注了田海艦教授的心血，導師淵博的學識、嚴謹的治學態度、獨到的創新思維使我深受啟迪和教誨。導師殷切的關懷、淳淳的教誨和時時的鞭策，給予我論文的完成已莫大的幫助，我對恩師的敬仰與愛慕、尊重與感激終身永在。同時我還要感激黃云明教授、辛麗麗教授、吳書元教授、楊峻嶺教授，是您們給我營造了一個良好的學術氛圍，跟您們的學習無論是在專業知識上還是生活中都使我終身受益。
同時我還有感謝給予我幫助和關懷的倫理學兄弟姐妹們，兩年來，我們朝夕相處，共同進步，感謝你們給予我的所有關心和幫助。同窗之誼，我將終身難忘。
最后我要特別的感謝一直在經濟上支持我、精神上鼓勵我的父母，他們是我人生路上最強大的后盾，在我面臨人生選擇的迷茫之際，為我排憂解難，他們是我生活和學習的動力，我將會更加倍努力。
會計畢業論文致謝二
時光荏苒，在××求學不覺間已然三個春秋，碩士研究生求學生涯也已漸進尾聲。
三年前，帶著對知識的渴望和學術的向往步入了美麗的××××大學，有幸在經濟管理學院和諸位老師教導下進行學習研究。三年來，我銘記每一位老師的諄淳教誨，這將成為我人生的一筆財富；三年來，我團結交好于每一位同窗，與他們共同學習、共同進步；三年來，努力鉆研本學科知識，廣泛涉獵相關學科內容，把用知識武裝自己作為學生的使命；三年來，努力鍛煉提升自己的能力素質，不斷完善人格品質。回顧三載求學之路，點點滴滴都在心頭，將成為個人珍貴成長記憶中的一部分。
本篇學位論文是我三年來專業研究與學習成果，凝聚了各位老師的悉心指導和學院的支持。在即將踏上社會，開啟人生新的學習生活之路時，我將謹記在蘭州理工大學習生活的所有收獲。感謝××××大學，感謝經濟管理學院，感謝三年學習研究期間給予我支持和幫助的每一位老師和同學!
會計畢業論文致謝三
首先感謝我的導師×××教授，在我完成畢業設計期間，導師在學習、科研與生活上予以悉心教導和親切關懷。淵博的知識、嚴謹的治學態度、孜孜不倦地鉆研精神令我敬佩，并且給我留下了難以磨滅的印象，極大地影響和激勵著我，這些必將令我終身受益，我將會銘記在心。
其次感謝我的副導師×××講師，她在論文寫作過程中為我提供各方面幫助，對我提出的問題給予了熱忱幫助，并對論文提出了諸多寶貴建議，使我受益良多。
最后，深深感謝我的家人，我取得的每一點進步無不凝聚著他們無私的奉獻、支持和鼓勵；感謝成長中每一位培養和教導過我的老師，這份收獲也凝結著他們的汗水；感謝伴我一同成長的朋友們，他們的友情值得我珍惜。這些將會不斷鼓勵我，在今后的人生道路上，勇往直前，攀登科技高峰。
會計畢業論文致謝四
十年，我經歷了人生的許多精彩。有孤獨，有苦澀，有欣喜，有快樂，但更多的收獲。這些種種讓我從一個稚氣未脫的少年，逐步成長為了一個步入社會的成人。十年前我走進這所魂牽夢繞的大學，十年后帶著感謝離開，相信這不是結束，這是我人生的另一個充滿希望的開始。此時我有太多的話想說，卻真的又不知從何說起。千言萬語道不盡我的感謝之情，感謝這十年中幫助過我的許多許多人。
感謝我的博士生導師×××教授。自攻讀博士學位之時起，×××教授一直對我寄予厚望，激勵并引導我在學術的路上一直行走著。韓老師用自己淵博的學識、鉆研的精神、認真的態度給我樹立了一個優秀的榜樣。這三年間，×老師對我耐心指導，包容有加，使我從一步步走向成熟。韓老師對我的栽培與指導，此生難忘。
感謝我的碩士生導師陳守東教授。在本科畢業之后，有幸進入到了×××教授的科研團隊中，讓我體會到了許多未曾意識到的感覺。陳老師用他謙虛嚴謹的治學態度、和藹親和的人格魅力深深感染著我，真的是我受益良多。感謝×老師對我的提攜與教導。感謝××大學商學院的×××教授、×××教授、×××教授、以及×××老師、×××老師、×××老師等許許多多曾經教授我知識的各位親愛的老師們，感謝您們對我無私的奉獻與教誨。
感謝東北師范大學的吳國萍教授與安亞人教授。感謝您們在參加我的博士學位論文答辯會，并提出了一系列中肯嚴謹的意見。更加讓我的博士學位論文更加嚴謹規范。
感謝曾經一起學習過的諸位同學與朋友，感謝×××、×××、×××、×××、×××、×××、×××等同學的支持；感謝×××、×××、×××等師兄師姐的鼓勵與指導；感謝章秀對我的關心與照顧；還要感謝×××、×××、×××、×××、×××、×××、×××等等各位朋友的理解。
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2.現有成本資料和分析手段的欠缺。管理會計特別注重對成本的分析和管理，它以貫穿于經營管理各個活動中的成本——效益分析而著稱。商業銀行管理會計更有其獨特的要求。從國外的資料來看，他們十分注重分產品、分部門和分地區的盈利能力報告，而盈利是和成本相配比的，這就意味著相應的成本資料也要分產品、分部門和分地區。國內的商業銀行要做到這一點，面臨著許多困難。從實務的角度來說，原有的銀行會計工作流程沒有區分上述的成本，難以歸集分產品和分部門的成本和費用，也就難以與相應的收益相配比；從理論的角度來說，作為服務行業的商業銀行，其自身的業務特點也造成傳統的會計核算方法難以提供準確的成本信息，不可能象生產企業那樣，產品一出來，與之相關的生產成本信息就出來了。這也就是說，即使現有的銀行會計工作流程已經按照傳統會計方法的要求去做了，所得到的成本信息也不準確。而且傳統的管理會計所運用的變動成本法對于銀行業而言，也是力所難及的。
3.業績評價體系的合理性與有效性。雖然國內流行的管理會計教材中，對業績評價的講述不多，僅有的小部分內容也主要包含在責任會計等個別章節中關于責任成果的論述，但從國外的教材以及實務資料來看，國外商業銀行管理會計特別強調業績評價體系。從評價指標的選擇，評價內容的設定，乃至于整個評價體系，都有很周密的考慮，象哈佛大學著名的管理會計學者卡普蘭就以平衡記分法的設計和應用而著稱于世。就國內的實際而言，對于一個有效而合理的業績評價體系，不僅從業人員歡迎，認為它有助于使個人或部門的努力得到承認，而且也有利于管理人員對資源配置和風險控制的恰當管理。問題的關鍵是如何實現這個評價體系在合理性和有效性之間的平衡。這也是推行管理會計的一大難點，因為它不僅有技術因素的作用，更多的是人的因素以及部門之間的協調問題，僅僅依靠管理會計一種機制來做，困難是很大的。
4.內部轉移價格的確定。前已論及，管理會計特別注重成本和收益的配比，因此，恰當的內部轉移價格對于提高管理會計的運行效果而言，至關重要。然而，銀行內部各個單位和部門之間發生的轉移行為，并不象真正的市場行為那樣有一個客觀的交易市場存在，導致內部轉移價格的確定相當主觀，有時甚至是不合理的。對銀行來說，內部轉移價格的確定主要涉及內部資金轉移調撥定價和間接費用的分配兩大問題。當一個管理會計系統真正運行起來的時候，每個單位和部門出于對自身業績考核的考慮，都會關注每一項交易的收益和成本情況。顯然，不論是內部資金的轉移，還是間接費用的分配，都會直接影響考核單位的經濟利益，在這個問題上是很難有非市場性的行為可言的。內部轉移價格確定的實質是資源的合理分配。對于商業銀行來說，資源配置還涉及資金營運資產的分配、非盈利性資產成本的分配以及壞賬準備金的分配等問題，它們中的任何一個都是重要而棘手的。
二、商業銀行推行管理會計的重點
雖然在我國商業銀行中全面推行管理會計的困難還很大，但是商業銀行加強內部管理、提高經營水平的內在要求，以及逐步市場化和經濟全球化的外部壓力，都迫切要求在我國商業銀行推開這項工作。時不我待，問題的關鍵是抓住重點、循序漸進、實事求是地推行我國的商業銀行管理會計工作。當前，在推行銀行管理會計的過程中，應注意突出這樣幾個重點：
1.“一級法人、分級管理”體制下激勵約束機制的完善。“一級法人、分級管理”是目前我國商業銀行普遍采用的管理體制。按照國內的實際情況，在今后相當長的時期內，這種體制依然是我國商業銀行管理的主流體制。由于管理權距加長，造成普遍的“人”問題是這種體制的一大特點。具體而言，就是人利用其信息優勢，或者隱瞞利潤、虛報費用，或者賬外經營、資金體外循環，或者消極管理、不負責任等等。推行管理會計機制，既不能這種分級管理體制，也不能坐視種種“逆向選擇”或“道德風險”行為，任其蔓延。因此，強調商業銀行管理會計中的“人”問題，完善信息的收集、報告和檢查制度，將管理會計信息與分級管理結構、激勵約束機制結合起來，建立以管理會計信息為基礎的利益協調和“整合”機制，是當前推行商業銀行管理會計的重點之一。
2.資產負債比例管理制度的建立健全。隨著利率市場化進程的加快，國際通行的資產負債管理制度也最終會在我國的商業銀行業得到廣泛的實施。為了迎接這個時期的到來，建立健全目前的資產負債比例管理制度，積累經驗以提高商業銀行資產負債管理水平，顯得非常重要。這也因此構成推行商業銀行管理會計工作的一個重點。在利率市場化的背景下，商業銀行資產負債管理是對利率、流動性和資本充足性風險的管理。為了配合資產負債比例管理，商業銀行管理會計在加強預算控制、提高預測水平、強化成本管理的同時，要特別關注有關利率風險、信貸風險、流動性狀況的信息，做好利率決策、信貸資產分配的輔助決策工作，將分支機構資產負債比例管理的工作成績納入業績評價的范疇中。
3.利率——產品定價機制的強化。企業管理會計對成本管理的最終目的是為了給產品價格確定一個合理而有競爭力的價位，以使企業在市場競爭中處于相對有利的地位。在利率市場化的條件下，合理確定銀行的存貸款利率，也成為銀行管理會計的重要工作之一。同時，隨著金融創新的不斷豐富，會出現越來越多的金融產品，如何確定它們的成本，也直接關系到這些產品是否有競爭力和盈利能力。國外的商業銀行通常還要求管理會計能夠對客戶的盈利能力給予分析和評價，以做出是否應該維持、增加或收縮與該客戶的業務關系的決策。可以看到，要使管理會計真正發揮應有的效力，必須在加強成本分析和控制的基礎上，完善對利率——產品的定價機制，使成本管理工作切實落到為提高銀行經營效益服務的目標上來。
4.成本分析與控制的系統化。雖然目前普遍存在著信息系統基礎薄弱以及現有成本資料欠缺等因素的困擾，但是，要想真正開展管理會計工作，就絕不能忽視成本的分析與控制。否則，管理會計也就失去了其存在的基礎和價值。在目前的情況下，知難而上，加強商業銀行內部經營管理中的成本觀念，使成本控制的思想深入人心，扭轉重經營輕成本的不良思維模式，是使成本分析與控制思想系統化的重要工作。同時，采取一定的技術手段，充分挖掘現有的銀行會計所提供的成本資料為管理會計所用，形成制度化的運行機制也是可行的步驟之一。另外，對獨立核算的分支機構，在推行管理會計的過程前期，可以通過對經營收益與成本的配比分析，來加以考核，以引導整個系統提高對成本控制重要性的認識，從而有助于實現成本控制的觀念轉變和系統化。
5.項目投資管理的制度化。通常，人們把管理會計的功能概括為解析過去、控制現在和規劃未來，其中規劃的職能主要體現在對未來銷售、盈利、成本資金需求和供應等情況的預測，以及短期經營決策和長期投資決策。商業銀行的經營管理不同于生產企業，從控制成本、增加收益的角度來看，商業銀行管理會計的規劃職能主要體現在兩個方面：一是對利率走勢、成本、盈利能力、資金需求和供應以及部分金融產品的市場需求等的預測；二是對新產品開發等短期經營決策，以及大型電子設備購買、固定資產的購建、營業網點的建設等長期投資決策。特別是后者，由于需要大量的成本支出，并且可能對全行的未來發展戰略產生影響，在目前的情況下，便成為推行商業銀行管理會計的重點。為了在商業銀行管理會計中突出這方面的內容，我們暫把它統稱為項目投資管理。加強項目投資管理，應完善項目投資的可行性分析。在這個過程中，管理會計工作要突出項目投資的成本——效益分析，提倡采用現金流分析等國際通行的技術方法，切實落實項目投資的責任主體，并追蹤和控制項目進展，完成項目后評估，使得項目投資能夠為提高系統整體效益服務。
三、商業銀行推行管理會計的突破點
總結前文所述，考慮到目前的實際情況，筆者認為，緊緊圍繞上述的工作重點，在現時條件下，特別是以利率逐步市場化為契機，力爭在以下幾個方面有所突破，無疑有利于商業銀行管理會計工作的漸進式發展。
1.正確認識管理會計的作用和地位。國外商業銀行的實踐已經提示我們，管理會計有助于提升商業銀行的經營業績，完善系統內部的信息交流和溝通機制。管理會計不同于財務會計，也不等同于成本會計，它是現代企業管理理論、系統理論、行為科學、預測決策學與會計學相結合的產物。與財務會計相比，其最大的不同，在于管理會計重在管理，它是對企業內部各種管理信息進行的收集、整理、分析和報告。明確管理會計的重要作用和地位，是開展管理會計工作的前提。目前，我國商業銀行對管理會計工作的認識還很膚淺，還沒有專門的部門來負責這項工作。由此我們看到，一方面，通過系統的宣傳、培訓，來提高對管理會計工作的認同；另一方面，通過最高管理層的支持，以成立專門的管理會計部門為標志，是推進商業銀行管理會計工作的關鍵一步。
2.通過計算機技術，實現業務流程再造。當前，銀行業技術進步和電子化的作用，已得到了廣泛的認同，但其應用的深度和廣度還有進一步挖掘的潛力。同時，隨著業務部門人員計算機知識水平的提高，對計算機技術的期望性要求也進一步提高。正是在這個背景下，國外掀起了所謂的流程再造技術，即通過引入計算機、通信等現代手段，以完善計算機應用流程為目標，將傳統的手工工作流程加以改造，以提高整個系統的工作效率，進而提高經濟效益。在國內，也有這樣一種趨勢，即期望通過金融電子化來贏得市場中的競爭優勢。管理會計工作不可避免地也必須利用這個潮流，借鑒流程再造的思想，將實現管理會計功能作為系統需求融入正在或即將開始的計算機系統重構工作中，以突破現有的信息系統基礎薄弱、原始信息極度欠缺的困境。
3.實行全面預算，強化預算控制。凡事“預則立，不預則廢”。沒有預算管理，就不是一個健全的管理系統。特別是對于管理會計而言，沒有預算管理的管理會計系統是殘缺不全的。實行全面預算，強化預算管理，對于明確和實施企業的發展戰略，協調各機構和部門的工作，控制銀行日常的經營管理活動，以及考核各機構、部門和產品的盈利能力，都有重要的意義。同時，在目前的體制下，預算的編制，除了工作量較大以外，并沒有實質性的技術障礙，而預算控制和管理卻有助于商業銀行各個分支機構和部門強化對管理會計工作的認同和支持。強化預算管理，一個重要的工作是要把預算的編制和執行情況納入業績考核范圍，只有這樣，才能真正起到預算應有的監督和控制作用。
篇12
在傳統經營模式下，信息的傳遞、交易的完成通過單據、合同等紙質介質完成，信息處理的工作量大，速度慢，差錯率高，資源浪費嚴重，效率低下。電子商務改變了傳統的經營模式，給企業的發展帶來了新的機遇和挑戰。電子商務主要有以下幾種應用模式。
1、企業內部商務模式
現代許多大中型企業，機構龐大，在非網絡化環境下，即使是公司內部的信息傳送也難以做到及時。企業內部網（Intranet）目前已經成為一種有效的商務工具，它能夠提供企業內各部門、各員工之間快速、安全的交流通道。企業的信息系統間可以加強信息傳遞，也可自動進行業務處理。總之，企業內部網能增加商務活動處理的敏捷性，對市場狀況能更快地作出反應，更好地為客戶提供服務。隨著企業規模和業務的擴展，企業內部電子商務將大有作為。
2、企業與消費者間商務模式（BusinesstoConsumer）
這是消費者利用因特網直接參與經濟活動的形式，類同于商業電子化的零售商務。隨著互聯網的出現，網上銷售迅速發展起來。目前，在因特網上有許許多多各種類型的虛擬商店和虛擬企業提供各種與商品銷售有關的服務。通過網上商店買賣的商品可以是實體化的，如書籍、鮮花、服裝、食品、汽車、電視等等；也可以是數字化的，如新聞、音樂、電影、數據庫、軟件及各類知識商品；還可以是提供的各類服務，如安排旅游、在線醫療診斷和遠程教育等。
3、企業間電子商務模式（BusinesstoBusiness）
這種方式是電子商務應用最重要和最受企業重視的形式；企業可以使用Internet或其他網絡對每筆交易尋找最佳合作伙伴，完成從訂購到結算的全部交易行為，包括向供應商訂貨、簽約、接受發票和使用電子資金轉移、信用證、銀行托收等方式進行付款，以及在商貿過程中發生的其他問題如索賠、商品發送管理等。在電子商務中，企業間的聯系非常密切時，公司可以用電子形式將關鍵的商務處理過程連接起來，形成虛擬企業。在這種環境中，一家企業的商務活動在抬手之間就會影響另一家企業的業務活動。這種企業間商務模式，使交易雙方能以一種更簡便、更快捷的方式進行聯系和達成交易。
4、稅收電子化商務模式（GovernmenttoBusiness）
稅收電子化商務模式就是如今很流行的電子稅收，也是GTB在現實中的主要應用，政府和企業間通過這樣一種平臺，在網上完成稅務申報、支付、傳輸證明等功能。在美國，有許多企業繳納稅費都是通過號稱“無所不能”的互聯網來結算的：將納稅企業編號，按編號在計算機中開立戶頭，稅務局除根據納稅人自己的申報材料建檔外，還要與有關機構的數據庫聯網，隨時獲得所需的各種資料，由計算機監督企業是否登記，并對納稅申報單進行分析比較，防止偷稅漏稅。有了這樣一個電子稅收平臺，納稅人申報將不必再受空間和時間的限制，稅務人員也可以輕松地解決數據處理審核問題。這種方式既減輕了稅務人員的工作量，又方便了納稅人，迅速快捷，減少了稅務人員與納稅人之間一些不必要的交涉。
5、政府采購電子化商務模式（BusinesstoGovernment）
在BTG模式下，政府可以通過互聯網采購清單，企業可以以電子化方式來完成對政府采購的響應。政府和企業站在完全平等的立場上，通過互聯網來完成雙方的交易。作為電子時代的甲方乙方，政府與企業利用電子商務完成交易，一方面可以提高采購效率，降低成本，另一方面便于建立監督機制。盡量避免腐敗行為的發生。
二、電子商務的發展給企業發展帶來的機遇
眾所周知，如今我們正處在一個全球性競爭空前激烈的時代，面對殘酷的競爭事實，企業若想保持優勢，經營者必須利用一切機會降低成本，提高效率，擴大市場及提高服務質量，努力確保自己的競爭優勢。電子商務為企業提供了全球性貿易環境，建立了新型的商務通道，大大提高了商務活動的水平和服務質量。在增強企業競爭力的各環節上，它具有無可比擬的作用：
1、電子商務能提高商務活動的效率
電子商務使以銷定產更為簡便易行，企業通過電腦網絡展示自己產品的質量、性能、價格、售前售后服務及付款條件等，客戶各取所需，發出訂單，企業生產部門根據電腦網絡傳遞的訂購信息及時安排或調整生產規模和品種，從而實現小批量、多品種、零庫存、即時制造和交貨的理想模式，適應現代社會消費潮流。電子商務的實施不但可以大大提高交易速度，加快訂單處理和貨款結算支付，而且可以減少人為的疏忽，一些計算機程序基本能發現業務人員輸入的錯誤信息而提出警告或自動予以糾正，避免可能發生的損失和浪費。這對嚴格要求單證一致的信用證結算貿易業務顯得尤為重要。
2、電子商務能提高工作質量，擴大市場
電子商務增加了客戶和供貨方的聯系。無論雙方是否跨地區、跨國界，空間的障礙已經消失，電子商務系統網絡站點使得客戶和供貨方均能了解對方的最新數據，而且電子數據交換（EDI）更加強了企業間的合作。電子商務可以提供每年365天、每天24小時的服務，使企業能更及時、準確、充分地掌握市場需求信息，按時、按質提供客戶所需要的商品或服務從而加強市場競爭地位。同時電子商務可以提供交互式的銷售渠道，使商家能及時得到市場反饋，改進本身的工作。
3、電子商務可降低成本，有利于提高企業利潤
降低交易成本，節省了潛在開支，如電子郵件節省了通信郵費，電子數據交換則大大節省了管理和人員環節的開銷。此外，電子商務可以優化企業供應鏈。降低供應成本。傳統商務活動是由多個中間環節組成的供應鏈完成的，這些中間環節必然要耗費大量的物質資源，而電子商務可以縮短供應鏈的長度，減少中間環節與周轉時間，節省物質資源的損耗。以商業企業為例，優化企業供應鏈，實行直銷，可以減少庫存和營業面積，降低周轉與管理成本。據統計，在傳統商務模式下，商品從訂貨到售出過程中的物流費用約占企業成本的18％－20％，國外企業利用電子商務優化供應鏈后，目標為將該費用比例降低到10％－12％。由此可知，電子商務的應用在降低成本的同時給企業帶來豐厚的利潤。
三、電子商務給企業帶來的挑戰
電子商務的發展給企業帶來機遇的同時，也提出了挑戰：企業必須在構建電子商務環境、重構管理機制等方面適應電子商務的發展，才能在電子商務的潮流中獲得更大的經濟效益。
1、構建電子商務環境，適應電子商務的發展
企業電子商務建設和功能的充分實現離不開企業內部的信息化建設。目前中國企業普遍存在的信息化基礎落后與網絡和電子商務技術的現代化形成了巨大反差，已經不適應甚至阻礙了中國企業電子商務的應用與發展。企業是開展電子商務的主角，對于要參與和開展電子商務活動的企業來講，必須具備開展電子商務的三個基本要素，即：（1）企業自身內部管理的現代化和計算機化，以及業務操作的電子化；（2）企業的計算機網絡基礎設施和開展電子商務所依賴的連接網絡；（3）企業要建立開展電子商務業務的應用系統。
用戶在自身電子商務環境構建時應考慮以下因素：系統必須具有實用性；系統必須實現數據的集中存儲和集中備份；系統必須具備在線擴展能力；系統必須考慮數據業務的安全問題等。只有構建了適應電子商務的環境，才能在電子商務時代繼續保持企業的競爭力。
2、企業必須規范業務流程，以適應電子商務的發展
電子商務的開展對于各類企業的好處和優勢自不待言，雖然電子商務的技術基礎已經具備，但最好的技術并不代表最好的結果，技術必須與企業的管理和運營有機結合。供應鏈在企業內外是否有效展開？特別是企業的外部合作伙伴的管理和信息處理技術是否滿足核心企業開展電子商務的基本標準，如數據處理是否已經電子化，如果目前沒有滿足，那么企業需要給出達標時間進度表；同時企業內部的采購制度是否已經公開化、制度化、標準化，采購流程是否電子化等。一個企業事實上不可能只選擇一家供應商的應用軟件產品，企業也不可能一夜之間放棄原有的信息系統，問題的關鍵不是處理企業比較標準和正常的業務數據流程，而是如何處理不同系統間的差異，這些系統是否能夠在線實時傳輸和處理。
3、構建電子商務環境下的會計理論和會計實務
傳統會計是建立在相關假設基礎上的。在電子商務時代，由于虛擬企業、網上企業和國際企業的出現，會計主體假設需要重新定義：依據合作項目而成立合作公司或項目公司的現象將會愈來愈普遍，項目結束公司即結束經營，進行清算，持續經營假設將無法適應；由于信息技術的發展，企業提供實時財務信息將成為可能，會計分期假設已顯得無足輕重；電子商務中電子貨幣的廣泛應用，將使貨幣計量假設受到嚴重沖擊。由于會計假設是傳統會計賴以存在的前提條件，它的動搖，必然會對如權責發生制、歷史成本計價等會計確認和計量等方面的會計原則產生深刻的影響。
篇13
商譽作為現代企業重要的無形資產，表明在企業獲得超額收益的能力的過程中，商譽不可單獨存在，只有在企業整體買賣或兼并中作為一種“差額”表現出價值。
我國出臺的新準則中規定：（1）商譽是特指企業合并所形成的擁有獨特的優勢而具有高于一般水平的獲利能力的資產。（2）在購買日，購買方的合并成本小于確認的各項可辨認資產、負債的公允價值凈額的差額，為負商譽，在對取得的被購買方各項可辨認資產、負債的公允價值進行復核后，計入當期損益。（3）在購買日，購買方的合并成本大于確認的各項可辨認資產、負債的公允價值凈額的差額，可以確認為商譽，初始確認后的商譽，應當以其成本扣除累計減值準備后的金額計量。（4）對因合并形成的商譽，至少在每年年度終了時進行減值測試，對商譽測試的減值部分，應計入當期損益。
1新準則中單獨提出“商譽減值準備”的現實意義
最近幾年來，我們國家企業合并經常發生，因合并活動產生的商譽在企業資產總額中所占比重越來越大。與此同時，隨著社會經濟的深入發展和新科學技術、管理方法的不斷涌現，企業之間的競爭日趨激烈，企業合并活動產生的商譽很難永久保持，極有可能發生減值。而且從近幾年年報來看，資產減值準備的計提、轉回在一些上市公司的年報中挑起了制造利潤的大梁，成為公司扭虧、虧損公司避虧以及上市公司調節利潤的法寶。筆者認為，對我國新準則中商譽減值的相關問題進行研究，在理論和實踐上具有重大意義。
2關于新準則對于商譽減值處理規定的解析
新準則規定：商譽的減值測試及確認應結合與其相關的資產組或資產組組合進行。首先，企業對于因企業合并形成的商譽，應當自購買日起將商譽的賬面價值按合理的方法分攤至相關資產組或資產組組合中去，此處的資產組或資產組組合應是由“若干個資產組組成的最小資產組組合”。其次，在會計末期，對包含商譽的相關資產組或資產組合進行減值測試時，如與商譽相關的資產組或資產組組合存在減值跡象的，應先對不包含商譽的資產組或資產組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相關賬面價值進行比較，確認減值損失，再對包含商譽的資產組或資產組組合進行減值測試，對各相關資產組或資產組組合的賬面價值（包括所分攤的商譽的賬面價值部分）與可收回金額進行比較，如果相關資產組或資產組組合的可收回金額低于其賬面金額，則確認商譽的減值損失。最后，商譽的減值損失一經確認不得在以后的會計期間轉回。準則中商譽減值的規定基本與國際會計準則趨同，但同時也具有一定的中國特色：
(1)在減值測試時間上，我國與國際準則不盡相同。新準則要求主體定期（在會計期末）根據有關跡象核查減值，對商譽特別明確每年至少進行一次減值測試。國際會計準則、美國會計準則中均規定：商譽減值測試必須每年進行一次，但是每年的測試時間可以在任一時間進行，如果每年測試日期一致，可在會計年度的任何時間進行，不同的報告單元可以使用不同的計量日，不同的企業可以在不同的時間進行。在我國，新準則規定：對因合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產，無論是否存在減值跡象，企業每年至少應在年度終了時按照《企業會計準則第8號——資產減值》進行減值測試，計算和確定其減值金額，不再進行攤銷。這是趨同于國際會計準則和美國會計準則的處理方法。
(2)在資產減值能否轉回的問題上，國際準則規定可以轉回，我國新準則明確規定“已經計提減值準備不允許轉回”。國際會計準則與美國會計準則均允許轉回以前確認的商譽減值損失。但商譽的轉回必須滿足：①減值的損失是由于例外性質的特定事件造成的，這類事件預計不會發生；②隨后發生的事件抵消了特定事件的影響。在我國，新準則明確規定，已經確認的各類資產減值損失均不得轉回，這是針對我國目前所處的經濟環境，如上市公司利用資產減值計提損失調節利潤，會計人員的職業判斷有待提高，為提高會計信息質量而規定的，這也是新會計準則與國際財務報告準則的實質性差異之一。
(3)與國際準則比較，新準則沒有采用產出現金單元的定義。結合我國實際情況采用資產組和資產組組合的定義，國際準則IAS36的現金產出單元更詳細的規定了減值操作。國際會計準則結合商譽特點對商譽減值測試和處理做出規定，由于商譽并不能獨立于其他資產或資產組合而為企業帶來現金流量，所以作為單個資產的商譽，其可收回價值是無法確定的。當有跡象表明商譽可能已發生減值時，必須確定商譽所屬現金產出單位的可收回價值。在我國，鑒于商譽的特征：既不能單獨存在又不能單獨計算價值，因而商譽更難以獨立于其他資產單獨產生現金流量，所以我國新準則引入了資產組的概念，商譽應結合與其相關的資產組組合進行減值判斷和確認。
3商譽減值在運用中可能存在的問題與對策
對于確認的商譽，《新準則》規定，無論是否存在減值跡象，企業都至少應當在每年年度終了時進行減值測試，一經確認的資產減值損失，不得在以后會計期間轉回。初始確認后的商譽，應當以其成本扣除累計減值準備后的金額計量。這種會計處理方法和美國2001年6月的《財務會計準則第142號-商譽和無形資產》中的規定類似，不再要求對商譽進行攤銷，而代之以定期減值損失處理。其合理性體現在：每年年度終了進行的減值測試可以較好地反映商譽的實際情況，為報表使用者提供了現存商譽價值和企業資產價值的真實信息；已確認的資產減值損失不得轉回，可防止企業利用減值準備的計提進行利潤操控。
但是這種處理方法也不可避免的存在著一些潛在問題：由于商譽難以單獨產生現金流，要結合與其相關的資產組或者資產組組合進行減值測試。而相關的資產組或者資產組組合的確認具有一定的任意性，范圍的大小圈定直接影響商譽減值損失的計算結果；減值測試有一定的復雜性，執行難度較大，要耗費較多的人力物力和時間；《新準則》規定，將商譽在首次執行日的攤余價值作為認定成本，不再進行攤銷。同時，要在首次執行日對商譽進行減值測試，發生減值應當以計提減值準備后的金額確認，并調整留存收益。由于我們一直以來只是對商譽的價值進行攤銷，對其真實價值未曾實施過測定，這很可能會給執行年份業績帶來一些負面效應。一次性將巨額減值損失計入單一年度，勢必會對該年度的盈余產生重大影響。
在美國會計準則中也是如此。2002年美國首次執行第142號財務會計準則，一季度財務報告顯示，AolTimeWarner宣布了542.4億美元的虧損，其中有540億是由于商譽的損失造成的；FordMotor公司虧損的8億美元中商譽減值占了7.08億美元；AetnaInc.虧損2.8億美元，商譽減值直接導致了2.9億美元的損失。第142號財務會計準則的執行給美國的絕大多數公司都帶來了強烈的沖擊。對此，我們在分析我國《新準則》執行年份財務報表時要對此問題給予足夠的重視。
商譽作為企業重要的資產，由于性質的特殊性，其確認、計量方法不同于一般意義上的可辨認有形資產，其確認、計量的內容都有別于其他資產，在實際運用中會存在一些問題：一是會計人員素質和職業道德水平不高。二是資產減值確認、計量具有復雜性。三是本準則引入了“資產組”的概念，并界定為企業可認定的最小資產組合。為此，提出以下對策建議：
(1)減值測試應以特定測試為主，定期測試為輔。由于商譽不存在活躍市場，其價值變化受市場價格的波動影響較小，其減值的發生多是受其構成要素的變化影響。而這些不利事件的發生是偶然的，是企業經營出現特殊情況時發生的，不存在時間上的連續性。與此相適應，出于成本效益原則考慮，減值測試應與特殊事件的發生相協調進行，即采用特定測試。但出于會計管理控制的需要，除了進行特定測試外，還應進行定期的常規測試，以更準確地反映商譽的價值。對于定期測試，筆者認為具體時間的規定不應超過5年。因為IASB認為，通常情況下，對期間超過5年的未來現金流量的詳細、清晰、可靠的財務預算不容易獲得。因此，對未來現金流量的估計，管理層最多只能作出為5年的恰當預測。那么，按照未來現金流量的現值法來確定商譽減值測試單元的公允價值時，其可靠信息的時間期限也不能超過5年，否則計算出來的減值損失金額是不客觀的，故企業進行商譽減值測試的時間間隔不應超過5年。
(2)大力提高會計人員素質。在對商譽進行減值測試時，對包含商譽的資產組或資產組組合是否存在減值跡象及其可收回金額的確定，需要會計人員有較強的職業判斷能力。目前我國會計人員綜合素質偏低，職業判斷能力不強。為此，應當完善會計人員的繼續教育制度，加大對會計人員業務培訓和指導力度。同時，深化會計教學改革，培養國際會計人才，提高我國會計人員處理國際會計業務的水平，實現真正意義的國際會計協調。
(3)發展信息市場和價格市場。按照國際會計準則和我國會計制度的規定，企業是根據外部和內部信息進行減值測試的，可見發展信息市場和價格市場是實施資產減值會計的重要條件。而我國的信息和價格市場還不夠完善透明，資產減值程度難以處理和確定，從而使商譽的減值準備計提缺乏客觀的資料基礎。因此，應當進一步健全和發展我國的證券市場、金融市場、生產資料市場，并統一提供公正合理的各種資產信息和價格信息，使商譽的資產確認和計量有較為客觀的依據，同時也增強其可操作性和會計資料的真實性。
(4)加強監督。從我國會計實務來看，企業出于各種目的利用確認減值損失來調節利潤。因此，必須按照《會計法》規定，完善會計內、外部監管部門監督，同時應有相關配套措施及辦法實施監督。
參考文獻
