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二、收費的性質
收費性質對獨立審計質量的影響主要表現為或有收費對審計質量的影響?；蛴惺召M是指根據存在不確定性的審計結果決定是否收取的費用和收費數額。常見的或有收費有:根據注冊會計師出具的審計意見類型決定收費數額,根據注冊會計師發表審計意見后客戶能否上市、能否獲得配股資格、能否獲得貸款等決定收費數額等?；蛴惺召M會誘導事務所及其注冊會計師為獲得較高的收費而喪失獨立性,甚至與客戶合謀進行審計欺詐。沒有獨立性的注冊會計師提供的審計服務很難保證質量合格,對審計結果的使用者的利益肯定會造成損害。因此,或有審計收費為各國審計法律、法規和職業道德所不允許。此外,如果事務所和客戶簽訂的審計業務約定書中規定:客戶有權根據審計后能否獲得某種結果決定是否委托事務所提供某種非審計服務,應當認定為變相或有收費,也會影響審計質量,也應當予以禁止。
三、收費的對象
收費對象是指向誰收費。在財產所有權與經營權嚴格分離,財產所有者與經營者相互獨立,財產所有者較少、較穩定且大多數所有者愿意行使所有權的情況下,注冊會計師接受財產所有者的委托對財產經營管理者進行審計,并向財產所有者報告審計結果和收取審計費用,形成穩定的“三角關系”。在這種穩定的“三角關系”中,注冊會計師比較容易保持獨立性,會比較自覺地對財產經營者提供的財務報表進行認真的審計,以竭誠為財產所有者服務,從而贏得所有者的信任,得以繼續被聘用。但是,隨著資本市場的日益發達,股票交易的電子化和網絡化,上司公司的所有者日益分散和流動,每位股東的持股比例日益下降,股票的“換手率”越來越高,愿意行使所有權“用手投票”的股東越來越少,愿意“搭便車”“用腳投票”的股東越來越多,財產所有者越來越虛擬化了,所有權監督也因此越來越弱化了;同時,隨著管理越來越專業化,職業經理人在企業管理中的作用越來越大,獲得薪酬越來越高,對經理人員進行股票期權激勵為越來越多公司采用,經理人持有上市公司的股份越來越大,越來越多地成為企業的大股東,越來越多地獲得公司所有權,使公司成為“內部人控制”公司,愿意行使所有權的所有者與經營者回歸到統一,管理者同時也是所有權的主要行使者,審計關系由三方關系變成了兩方關系。在這兩種情況共同作用下,注冊會計師既要接受作為主要股東的經營者的委托,又要對作為主要股東的經營者進行審計,還要向作為主要股東的經營者收取審計費用,三方相互獨立的關系,變成了雙方相互依存的關系,注冊會計師審計所需的形式上的獨立性喪失了,實質上的獨立性也受到了嚴重的威脅。管理層就可能利用審計付費權迫使注冊會計師放棄獨立性、犧牲審計質量;職業道德低下的注冊會計師也可能為了獲得更多的審計收費而放棄獨立性和審計質量,形成注冊會計師與企業管理層的串通舞弊。本世紀初國內外爆發的重大財務欺詐和審計失敗案件,大多與此有關。我國是以國有企業(包括獨資、控股、參股)為主體的國家。由于國有股難以人格化,具有虛擬性,由管理層實質上控制的企業的“內部人控制”現象往往更加嚴重。國有企業中由管理層付費委托注冊會計師的情況比較普遍,因此,國有企業管理層與注冊會計師串通舞弊或合謀侵占國有資產的問題可能更為嚴重。遏制財務欺詐和審計失敗的關鍵是要完善公司治理結構。
四、收費的透明度
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文章編號：1005-913X（2015）07-0225-01
社會主義市場經濟體制下，由于政企職責分開，所有權與經營權分離，政府職能部門雖然不再直接經營企業，但仍擔負著一定的經濟管理職能。作為經濟監督體系中的差錯和弊端，維護財經法紀，改善經營管理，提高經濟效益等方面，發揮著不可替代的作用。為保證國民經濟持續、穩定、協調發展，發揮審計監督在宏觀管理中的作用，具有重大的現實意義。
一、審計監督在宏觀管理中的作用
審計監督是由獨立的審計機構和受托的專業人員，根據國家的有關法令、制度、規定，按照一定的程序、方法，對被審計單位的經濟活動、財務收支及其經濟效益，進行檢查、審核、分析，對其真實性、合法性、效益性做出評價和結論的監督活動。
（一）有利于宏觀調控
通過審計監督，可以加強國家財政管理，保證財政收入按時、按計劃入庫，控制財政支出，使財政收支達到平衡；可以使銀行本身的信貸資金有計劃按比例地發放，使信貸資金的發放與生產需要銜接；可以控制基本建設的盲目投資，盲目建設，重復建設的現象。
（二）有利于正確處理局部與全局的關系
在我國進行經濟體制和稅制等一系列改革，調動了各方面的積極性，促進了社會主義經濟的發展。但由于一些制度、措施相對滯后，局部與全局的矛盾仍然存在，一些單位和個人為了局部利益而侵占全局利益的問題還相當普遍，偷稅現象時有發生。這些都需要審計機關通過對財政收支的審計，依照國家的法規，監督企業和地方正確處理局部與全局的關系。
（三）保證經濟體制改革健康進行的一個重要手段
經濟體制改革是一項艱巨復雜的社會系統工程，現在雖然有了總的方向、原則，但一些具體步驟措施仍在探索中。有些思想不健康的人鉆改革的空子，損害國家利益，為小團體和個人謀利，影響和干擾改革的順利進行，國家需要運用審計監督的手段，來揭示問題并與其作斗爭。
（四）有利于提高經濟效益
多年來審計部門對一些部門和單位實行了有效的審計監督，提出了大量的問題，并提出了許多改進意見和措施，為企業改善經營管理，提高經濟效益起到了積極的作用。
（五）有利于黨風廉政建設
審計監督應貫徹全面審計，突出重點的原則，努力發現大案要案線索，充分發揮審計的威懾作用，特別是在市場經濟體制下，各種違法違紀問題比較隱蔽，這就更需要加強審計監督，提高審計人員的政策水平和業務素質，更好地促進黨風廉政建設。
二、拓展審計新領域，積極為宏觀管理服務
審計監督作用發揮的如何，審計監督怎樣更好的為宏觀管理服務，最終要通過審計監督所固有的職能作用而體現出來，這是審計本質的內在要求。而審計的本質就是監督，它體現在審計工作的各個環節，從審計立項到審計結果的利用等，都體現著審計監督職能。
（一）監督職能
審計的基本職能是經濟監督，主要是通過對被審計單位的財政財務收支及其有關經濟活動真實性、合法性和效益性的審查，指出錯弊，監督被審計單位和個人遵守財經法紀，履行經濟責任。
（二）鑒證職能
指外部審計機構或審計人員依據對審計單位的會計及其他經濟資料所反應的財政財務收支及其有關經濟活動的真實性、合法性和效益性進行審查，按照財經法規和會計準則，對其財務狀況、經營成果和會計資料的真實性、合法性和效益性進行客觀公正的鑒證，取得國家及社會各方面的公認，作為評價經濟責任，解脫經濟責任和依法處理的依據。由于審計鑒證是依法進行，客觀評價，能取信于社會，故又稱審計公證。
（三）評功職能
指審計機構或人員對審計單位的財政財務收支及其有關經濟活動的真實性、合法性和效益性進行審查核實的基礎上，評價其財務狀況，經營成果的優劣，經濟效益的高低和經濟責任的履行情況，促進改善經營管理，提高經濟效益?，F在開展的領導干部任期經濟責任審計和企業廠長（經理）離任經濟責任審計，評價職能居于突出地位。
三、加強審計監督的對策
（一）發揮審計監督維護財經秩序的作用
審計監督的目的就是查錯糾弊，揭示經濟活動中違反財經法紀的行為，不斷提高經濟效益，促進其加強經濟管理。這是審計職能的體現，也是審計監督在宏觀管理中發揮作用的重要方面。近年來國家各級審計機關實施的本級預算執行審計，宏觀管理作用明顯。
（二）發揮審計監督為宏觀調控服務作用
由于審計結果客觀公正，較真實地反映了被審計單位的經濟活動成果及資金使用情況，從中發現具有普遍性、傾向性、苗頭性的問題，進行綜合分析，提示問題產生的原因，及時反饋給有關部門，便于政府針對問題采取有效措施，有的放矢加強管理和防范，保證經濟健康有序的運行。審計部門每年開展的行業審計、專項資金審計，提示出大量影響資金使用效果問題就是很好的例證。
（三）發揮審計監督的幫促作用
作為國家經濟管理的審計部門，既要對被審計單位進行監督，又有義務幫助被審計單位，促進其改善經營管理，提高經濟效益，特別是在市場經濟體制條件下，這方面顯得尤為重要。審計能夠較全面地掌握被審計單位的經營情況，所提出的建議也就較切合實際，針對性較強，因而對其加強管理，提高經濟效益的作用較大。同時審計在監督過程中，還擔負著宣傳國家政策法規，對基層單位進行業務指導等任務，這些都是幫促作用的體現。
（四）發揮審計監督的威懾作用
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著作權集體管理組織起源于19世紀的法國。各國的著作權集體管理組織一般都承擔著管理著作權人的專有權利、保障著作權人利益、促進社會公眾對著作權的認知和尊重，以及扶植年輕文藝創作者、促進優秀作品傳播等一系列具有重大社會意義的任務①作為一個非官方、非盈利性組織，它的成立具有著必然性。由于著作權是一種私權利，他人使用著作權人的經濟權利的同時必定要給與其報酬（合理使用除外）。在諸多情況中，作品的著作財產權分布在不同人手中，使用者要想使用作品必須獲得每個人的同意并支付報酬，這無形之中使得使用者的使用成本與交易成本增大。此時，就需要集體管理組織代表廣大的權利人向使用者收取費用并最終支付給權利人。我國在1992年成立了第一家的集體管理組織--中國音樂著作權協會，迄今為止共有五家的著作權集體管理組織，除音著協以外，另外四家分別是中國音像著作權管理協會、中國文字著作權協會、中國攝影著作權協會，中國電影著作權協會，分別管理不同類型的作品。著作權集體管理組織的設立不僅減少了使用者的交易成本，也保障了權利人的經濟利益，鼓勵創新。
二、我國著作權集體管理組織的權利來源模式及存在的問題
（一）、著作權集體管理組織的權利來源模式，
著作權集體管理組織的權利來源模式，主要有三種：一是授權模式，即由著作權人根據自愿原則決定是否與著作權集體管理組織簽訂協議，成為其會員，并將著作權中的部分財產權利交予集體管理組織管理；二是強制模式，即法律規定強制著作權人加入著作權集體管理組織，將其部分權利由集體管理組織代為管理；三是延伸模式，即除非權利人聲明權利不得集體管理外，著作權集體管理組織有權依照法律規定，代表全體權利人行使權利。我國的著作權集體管理組織的權力來源模式為授權模式，著作權集體管理組織必須經過權利人的授權才可以實施集體管理，對于沒有經過授權的非會員權利人的作品無權進行集體管理。
（二）、我國著作權集體管理組織存在的問題
我國著作權集體管理制度自20世紀90年代開始實施，雖然其在鼓勵創新，節省交易成本等方1面成績斐然。但隨著網絡時代的到來，在平衡作品使用者與權利人之間的利益、私人權利與社會公眾權利上，我國授權式的集體管理組織模式顯得心有余而力不足。存在的問題主要體現在以下幾個方面：
1、非會員權利人維權困難
由于我國實施的是自愿加入著作權集體管理組織的制度，對于未簽訂協議的非會員權利人來說，想要在網絡中找到侵權人并向其索要賠償，其難度很大。相比有著集體管理組織支撐的會員，非會員權利人的維權之路甚是艱難。
2、"孤兒作品"得不到有效保護
對于那些實際上已經不會在出版，也不太可能找得到原著作權權利持有人的"孤兒作品"來說，其往往成為眾多作品使用者口中的"免費午餐"。面對"孤兒作品"使用者往往會做出兩種選擇，一是付費使用，但是尋找權利人付費使用成本太大或者找不到權利持有人；二是直接使用，日后一旦被權利人發現被訴極為危險。雖然中國文字著作權協會已經對"孤兒作品"征收使用費，但根據現狀來看，該行為并無法律依據。
3、著作權人海外權利無法保障
目前，我國的著作權集體管理組織只有在作品屬于我國《著作權法》保護、并且與國外的著作權集體管理組織簽訂互相代表協議的情況下才對其予以保護。②即便在例如澳大利亞、挪威等國家的復制權集體管理組織收取了當地使用者交納的中國著作權人作品的復制權版權費，③但由于我國對此無相關規定，致使權利人的此類權利無法再海外受到應有的保護。
三、延伸性集體管理制度概述
隨著原有的集體管理制度無法滿足我國的現狀，要求改變制度模式的呼聲也越來越高。由于著作權集體管理組織的權利來源模式三種，其中強制模式顯然不可取，于是延伸模式即延伸性集體管理制度逐漸獲得公眾的支持。延伸性集體管理制度始于20世紀60年代，北歐一些國家如丹麥、芬蘭、挪威、瑞典和冰島等國在著作權法中的規定，即在法律規定的情況下，允許將著作權集體管理組織與使用者達成的協議延伸用于非會員，使用者簽約后既可使用會員的作品也可使用非會員的作品，從而不會受到非會員單獨主張權利的干擾。當然，集體管理組織也應當向非會員支付報酬。此制度率先在音樂作品中實行，之后逐漸擴展到其他領域。除北歐數國外，俄羅斯也于數年前開始實行了延伸性集體管理："著作權集體管理組織在取得國家委托之后除有權與權力持有人簽訂合同管理他們的權利外，還有權行使未與之簽訂合同的權利持有人的權利并為他們收取報酬。"④
在我國，延伸性集體管理的提出最早出現在2010年3月全國政協第十一屆第三次會議上政協委員張抗抗所提交的立法提案中。之后便是在2012年3月之后國家版權局公布的《著作權法修改草案》中。草案第一稿中引入了延伸集體管理制度，第60條規定"著作權集體管理組織取得權利人授權并能在全國范圍代表權利人利益的，可以向國務院著作權行政管理部門申請代表全體權利人行使著作權或者相關權，權利人書面聲明不得集體管理的除外。"一稿公布后，社會公眾對延伸集體管理制度的壟斷性提出質疑。之后的第二稿將其改為："著作權集體管理組織取得權利人授權并能在全國范圍內代表權利人利益的，可以就下列使用方式代表全體權利人行使著作權或者相關權，權利人書面聲明不得集體管理的除外：（一）廣播電臺、電視臺播放已經發表的文字、音樂、美術或者攝影作品；（二）自助點歌經營者通過自助點歌系統向公眾傳播已經發表的音樂或者試聽作品。著作權集體管理組織在轉付相關使用費是，應當平等對待所有權利人"，二稿試圖通過列舉著作權集體管理組織延伸管理所針對的適用方式，來限制其權利擴張。
據上述內容可以總結出延伸性集體管理的特點：第一，延伸性集體管理制度是法律所規定的權利。也只有在法律規定的情況下，著作權集體管理組織才有權向非會員的作品進行延伸管理。第二，著作權集體管理組織在與使用者簽訂許可合同后，使用者可以使用非會員的作品。第三，非會員的著作權人可以從著作權集體管理組織處就他人使用作品獲得報酬。第四，著作權人可以拒絕集體管理并且禁止用戶使用其作品。
延伸性集體管理之所以呼聲甚高，與其自身所具有的優點是離不開的。首先，延伸性管理有利于節省使用者的交易成本。使用者一旦與著作權集體管理組織簽訂協議，對于會員與非會員權利人的作品都可以使用，節省成本的同時也不用擔心因使用了未獲授權的作品而遭受訴訟。其次，延伸集體管理可以依法適用于"孤兒作品"與外國作品，這使得權利人的權利得到切實保護，有利于減少使用者的談判締約成本。再次，延伸性集體管理有利于保護非會員著作權人的權利。由于在網絡環境下，作品傳播方式多樣，非會員著作權人很難查找到使用者也就無法向其收取報酬。另外，在權利受到侵害的時候也無法切實的維護自身權利。在延伸性集體管理制度下，著作權集體管理組織幫助非會員權利人管理作品，并向其支付報酬，在其權利受到侵害時，也可以代表著作權人發訟。
四 我國實施延伸性集體管理制度的可行性與立法建議
（一）我國實施延伸性集體管理制度的可行性
1 作品創作傳播方式增多并且需求量大
從延伸性集體管理制度自身發展的概況以及特點來看，其產生的基礎在于一些領域內存在大量的作品，眾多的使用者與權利人為了減少交易成本，則需要集體管理組織作為交易的中介人，從而使被許可的作品從會員發展到非會員作品。目前，我國正式處于這樣一種現狀，作品需求量激增，尤其在音樂作品上面需求量更大，交易頻繁。由于網絡創作方式復雜，使用者很難準確的找到作品權利人，在使用作品交易上更加困難，這無形之中也衍生諸多侵權使用。在此種境況下，迫切需要改變原有集體管理制度，使權利人利益、使用者利益、社會公眾利益三方得到平衡。
2 我國集體管理組織積累了豐富的經驗
自我國開創集體管理制度以來，從1993年至今，我國的著集體管理組織由一開始的一個發展為現在的五個，分別為：中國文字著作權協會、中國音樂著作權協會、中國音像集體管理協會、中國攝影著作權協會、中國電影著作權協會。我國著作權集體管理組織正在快速發展。經歷了20年的發展，集體管理組織已經累計了相當的經驗，從管理技術上也有了長足的進步。以音著協為例，現在的管理手段主要是依靠數據庫管理，改變了以前的手工管理，數據庫系統也逐步升級，現使用的數據庫系統是在香港作曲家作詞家協會（CASH）的協助下，建立的DIVA資料管理系統，目前這一系統是最權威的中文音樂作者與音樂作品的資料庫，可以為延伸管理非會員作品提供了技術上的支持。⑤
3"一攬子許可"立證延伸性集體管理的可行性
一攬子許可為著作權許可的方式之一，它適用于使用者對作品的需要量較大的情況。如廣播電臺、電視臺以及賓館、超市、航空公司、娛樂場所等每年都要播出大量音樂作品，對每個單個作品進行許可顯然不可能。此時一攬子許可合同可允許使用者在約定的時間內隨意使用該集體管理組織管理的全部作品。例如，音著協在2009年的時候已經對上海世博會組織者和參展者使用第三方音樂作品進行了一攬子許可。截止2011年8月，已有9家的廣播版權委員會成員臺與音著協簽訂了類似的一攬子許可協議。它的出現實際上就是對非會員權利的延伸管理，從而也體現了延伸性管理存在的必要性以及實施延伸性管理是可行的。只是它的存在缺少相關法律依據，這也足見立法滯后與社會實踐。
（二）著作權延伸性集體管理制度在我國的立法建議
雖然延伸性集體管理制度在我國具有可行性，但是它自身也有一定的弊端。在著作權法修改草案公布后，最受權利人所詬病的是該制度可能造成集體管理組織的壟斷。多數權利人擔心自己的權利被代表后，其原有的自身利益得不到維護。此處，本文借鑒他國的成功經驗并結合我國的實際情況，對著作權法修改草案中提及的延伸性集體管理制度提出以下立法建議：
第一，應該在法律中對著作權延伸性集體管理組織的權利延伸的權利范圍作出明確的規定。在草案二稿中，只是規定了針對兩類使用方式可以進行權利延伸，對權利的范圍只是規定為"著作權以及相關權"。此種規定無疑會加大集體管理組織壟斷行使權利的可能。
第二，應該完善著作權集體管理組織的管理機制，加強對它的監督。首先著作權集體管理組織應建立自我監督約束機制，在組織內部建立內部監督體系。其次要形成行業自律機制，用共同的行為規范規范行業內各單位成員的行為。再次則要加強政府的監督，規定在開展延伸性集體管理業務需要事前應獲得行業許可并在政府主管機關的監督下開展。最后要實施社會監督，通過媒體輿論、民間機構、社會公眾對其實施監督。
第三，應該建立于延伸性集體管理制度相匹配的基礎設施。例如建立非會員作品公示平臺，來公示非會員作品以及拒絕延伸管理的作品信息；對使用費標準的制定、報酬的收取、發放及管理費收取都作出明確的規定。
綜上所述，現今雖然已有實施著作權延伸集體管理制度的可行性，但是在實施的過程中所遇到的問題不容小覷。立法者應該秉著協調個人利益與公眾利益，鼓勵創新，促進文化大繁榮大發展的宗旨對相關內容進行修改，為廣大的權利人以及使用者謀取福利。
注釋：
①王遷著：《著作權法學》，北京大學出版社2006年版，第234頁。
②劉稚主編：《著作權法實務與案例評析》，中國工商出版社，2003年版，第 124 頁。
③陳敦、李莉著：《延伸性集體管理制度在我國著作權領域中的適用》，載《濱州學院學報》2012年8月。
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隨著國際國內經濟的快速發展，當代大學生在前所未有的機遇與挑戰面前，在多樣化的社會環境中，呈現出了多樣化的社會需求。如何做到積極關注學生的個性化發展，促進學生全面成長，成為新時期大學生思想政治教育工作者的首要任務。
一、輔導員應該大力提高深度輔導的能力
深度輔導是2009年北京市各大高校推出的近期輔導員的重點工作，其目標是指導、幫助學生解決學習、生活、人際關系、心理健康、職業規劃等方面的困惑，敢于接受學習生活中的種種挑戰，幫助學生不斷進步，全面發展[1]。在深度輔導中，輔導員是大學生日常的思想教育和管理工作的指導者、組織者、實施者、監督者。輔導員應該努力成為學生的“良師”和“益友”，才能充分了解學生的思想狀況和具體困難，才能給予學生震撼心靈的思想指導，幫助他們健康成長。輔導員應該努力提高職業技能，改變傳統工作思路，開拓深度輔導新局面。
二、心理咨詢技術在深度輔導中的應用
所謂“深度輔導”，重點在“深”上，強調“以人為本”，就是在深入、細致地了解大學生思想狀況和實際情況的基礎上，關注大學生個性發展，依據科學的教育規律和大學生成長發展的需求，運用科學的理論和方法，有針對性、有目的地對大學生進行思想、學業、情感、心理、就業、生活及人際交往等方面的指導，以適應大學生發展的多樣化需求[2]。
由于近現代心理學的飛速發展，各種新興的心理學科學研究方法陸續出現并且得以運用，而且取得較好的科研成果，如果將心理學的相關知識和心理咨詢的相關方法通過科學的、合理的手段運用到深度輔導工作中，通過了解學生心理發展變化的規律，達到幫助學生解決思想問題、促進其健康成長的目的，那么輔導員的深度輔導工作將取得事半功倍的效果。
1.建立良好的約談關系。我們把深度輔導的階段分為深層融入、深層談話、深層探究、深層指導。深度融入階段是深度輔導的根本，是基礎。就是輔導員要深入學生生活中、深入學生活動中、深入學生心靈中，與學生建立良好的約談關系，“好的開始是成功的一半”，就像醫院重視醫患關系，病人只有接受醫生這個人，才能接受這個人的治療。輔導員只有做到與學生“零距離”的深度融入，才能了解學生真實的思想動態、實際的生活狀況和困難、難解的心靈枷鎖。在與學生第一次約談前，輔導員要按照心理咨詢原則來做好充足準備，首先要了解學生的學習、生活、人際交往情況；其次要選擇寬敞安靜的私密空間，準備舒適的座椅；交談中輔導員要態度誠懇，表情溫和，約談學生才可能精神放松，充分信任，敞開心扉，暢所欲言[3]。
2.尊重。深層談話是深度輔導的重要環節，是深層探究和深層指導的根基。而談心是思想教育工作者最傳統、最普遍的溝通方式，在與學生進行深層談話的過程中，輔導員要避免先入為主的判斷和傳統的說教式談話，充分利用心理咨詢中的傾聽技術來與學生進行面對面的溝通[4]。首先輔導員要使用禮貌的語言，如“請進！”“請坐！”“非常歡迎你前來約談！”深層談話過程中，輔導員應遵循以下三個原則：①尊重。建議輔導員暫先充分“尊重”約談學生的認知、行為、情緒、個性，價值觀、生活方式等，暫時無條件地接納學生的全部，當然既包括其積極、光明、正確的一面，也包括其消極、灰暗、錯誤的一面。利用充分“尊重”，為學生創造一個安全、溫暖的氛圍，使其覺得是受尊重的、被理解的、被接納的，學生才能敞開心扉，最大限度地表達自己，輔導員才可以完整地把握、體驗學生的內心世界。②熱情。與老師約談的學生，雖然內心是非常希望得到老師幫助的，但是大多數學生面對老師還是會表現出緊張、不安等。所以輔導員必須要認真、耐心、不厭其煩，充分表達熱情，才能有效地消除學生的不安與緊張。③真誠。輔導員的真心實意、坦誠相待，能讓學生信任老師，真實地與老師交流，毫無顧忌地宣泄自己的喜怒哀樂，表露自己優缺點，從而認識真正的自我，促進自我探索和改變，使雙方的溝通清晰而準確。
3.共情。深層探究就是輔導員在深層談話的基礎上，深入地思考和探索隱藏在表面后的真實原因和深刻意義，尋找解決問題的有效方案。在適當的時機，采用具有針對性的談話內容，通過共情的技巧，了解學生的真實想法。所謂共情，就是指在與學生的交談中，通過他的言行舉止，深入對方內心世界去體驗他的情感與思維。輔導員憑借知識和經驗，根據收集到的學生信息，深刻體會學生的經歷與其人格之間的聯系，理解求助者的心理和具體問題的實質。輔導員的尊重、真誠、共情感染對方，表達了老師對約談對象內心的理解及體驗，在一定程度上影響對方并取得反饋[5]。
4.積極關注。高校輔導員扮演的是教育者、助人者的角色，作為輔導員必須相信，每個學生身上都有優點和缺點，每個人身上都具有一定的潛力、潛能，每個人體內都存在著積極向上的成長動力[6]。深層指導是輔導員采用有效途徑，引導學生參與實踐與體驗，真正解決困難，促進學生全面發展。通過建立良好的約談關系，利用尊重、共情等心理咨詢技術，與約談對象建立了很好的溝通關系，找出其問題所在，為深度輔導的實踐階段奠定了扎實的基礎，做好了充分的準備。
所謂積極關注，其實是關注積極的意思。具體是指對約談對象言行的積極、光明的方面予以鼓勵，使約談對象擁有正確的、積極的價值觀，提升改變自己的內在動力[7]。輔導員的積極關注能幫助約談對象深化自我意識，全面、客觀、準確地認識自己的內心世界和外部環境，既能承認自己的缺點、弱點和不足，也能看到自己的長處、光明面和對未來的希望，樹立起信心，激發其前進的內驅力，幫助約談學生挖掘自身的潛能，促進其向既定目標前進[8]。積極關注不僅僅是輔導員積極關注，還應是約談對象積極關注自己。
三、結束語
深度輔導目前還處于認識和探索的初步階段，這是一項長期性、持續性的教育工程。高校輔導員要認真總結現階段高校學生工作經驗，深刻分析當代大學生的心理特征和個性特點，努力學習和掌握心理咨詢技術和經驗，將之積極應用于深度輔導的各個環節、各個階段，結合實際困難和疑難問題，一對一地進行深度輔導[9]。同時結合新媒體技術，比如微信、微博、飛信等，進行立體式的深度輔導，使深度輔導的針對性和時效性更強。
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二、認真履職 加強監督
財政國庫管理制度改革是一項全新的工作,各部門和單位的財會人員以及分管領導,對這項新的財政資金管理模式暫時不是很熟悉。因此,面對新情況,加強審計監督,及時發現和糾正國庫管理制度改革過程中出現的新問題顯得尤為重要。
1.加強對重點領域和重點資金的跟蹤審計。針對諸如涉及教育、衛生、交通、扶貧、社保等重點領域的重點資金,審計部門將作為重點審計監督對象,尤其是涉及“三農”的專項資金,將著重關注其資金流向,進行跟蹤問效,實施全程監督,確保每筆資金真正落實到具體項目上,發揮每筆資金的使用效益。
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1財務預算是市場經濟發展的必然要求
長期以來人們總是將財務預算與財務計劃相聯系，認為財務預算是計劃經濟的產物，市場經濟體制下企業財務預算沒有必要，實際上這是對財務預算的一種片面的認識。財務預算是指企業在預算期內為規劃資金的籌集和分配而編制的反映有關預計現金收支、經營成果和財務狀況的預算，主要包括現金預算、預計利潤表和預計資產負債表。就其本質特征而言，它是企業對未來的以價值形式為主的定量描述為依據，以提高企業經濟效益為根本出發點，以市場為導向，借助企業財務管理工作推行的、全面控制企業生產經營活動，使之有序運行的一種管理形式，它是我國改革開發后市場經濟體制逐步完善的必然結果。
財務預算的編制主要由財務管理部門利用各業務、職能部門傳遞來的各項經營預算和資本支出預算來完成的。在實行財務預算管理的企業中，財務管理部門發揮著重要的作用，并處于整個企業管理的樞紐地位。因為，在財務預算編制、執行、控制和考評等一系列環節，以及眾多信息的搜集、傳遞工作都離不開財務管理工作，企業財務管理部門是財務預算的中堅力量，它有著不可替代的重要作用。
2財務預算對企業和事業單位的作用
中國有句俗語：凡事預則立，不預則廢。強調凡事要想做好，事前都需要有一個謀劃、概算的過程，要對可能出現的各種情況及不同的結果狀態有一個充分的預計，進而做出不同對策，安排相關人、財、物等資源的配合，并協調好各個部門之間的關系，以促成目標的實現。沒有財務預算就是沒有經營目標和計劃，可見，財務預算編制對企事業單位的發展有著非常重要的作用。
2.1財務預算對企業的重要性
預算管理作為實現資源整合的工具，在企業日常經營管理中越來越重要。預算即是對企業本身的未來經營做一個概估，明確企業發展方向，確定經營目標。沒有預算就沒有目標，沒有目標，這個企業將來注定會被市場所淘汰。
2.1.1 將企業各部門分散的預算歸為一個整體
財務預算的制定為企業各部門規定了收入、支出和利潤等各方面的目標，涉及企業經營全過程，覆蓋企業各個層面，體現了企業內部財務管理的社會化。并通過將各部門的數據匯總，使企業各業務、職能部門單個的、分開的預算成為整個企業的總體預算，從各部門的角度上升到整個企業的角度，立足于全局。同時，財務預算把各業務部門預算中的各項目的數據又重新調整順序，使企業的整體概念更突出、更明確。
2.1.2、為企業最高管理層提供管理決策依據
財務預算是根據企業的發展計劃和任務編制的年度財務收支計劃，是企業經濟狀況預期的綜合反映，是企業進行各項財務活動的前提和依據。各部門自己的預算只反映企業各部分的決策情況，企業最高管理層在做出企業總體重大決策的時候，必須能既全面又細致地了解到本企業未來期間的財務狀況、經營成果和現金收支，財務預算就為最高管理層提供了這種數據資料。企業建立完善的財務預算制度，不僅可以進一步反映財務預算為實現企業經營目標和計劃服務的宗旨，還可以保證經濟資源的充分利用。通常情況下，企業的財務預算，往往會在一個年度的前3個月甚至更早的時間就開始編制，以便在新的一年能執行該預算，指導企業在未來一段時間內的財務經營活動，真正體現財務預算對企業經營活動的指導性、必要性和重要性。
.1.3 為企業總體業績的評價制定了標準
大到一個企業，小到每個人，都需要對一定期間內的表現做出總結，評價任務完成的好壞。財務預算就可以作為企業的業績評價標準，因為它考慮了企業的總體情況、歷史數據、未來發展，是對企業預算期間經營情況比較客觀的預測。而且，財務預算采用的形式也與企業的實際年度報告形式相似，便于對比分析實際經營情況的優劣。同時，企業建立以財務預算為前提的事前預測與財務規劃，可以增強企業防范與化解風險的能力，強化財務監督，從而確保經營有序地進行，確保實現企業價值最大化。
2.1.4現金預算是財務預算的核心
編制現金預算可以了解和預測企業的財務狀況及現金流轉情況，揭示企業現金的支付能力。如果企業提前編制現金預算，就可以解釋企業的現金從何而來，用到哪些地方；企業在未來何時需要現金，如何籌集用于到期支付的現金；如何通過現金預算避免不合理的現金支出；如何抑制現金流量的濫用。那么就可以及時察覺企業的銀根緊縮情況，更好地安排企業的經營活動和現金運用，防止企業因銀根緊縮造成一些不利影響。比如銀行在向企業提供貸款之前，都要對企業的財務報表進行仔細的研究分析，但是，一張詳細的現金預算表比其他報表更為重要、有效，現金預算表能揭示企業希望得到的貸款金額、企業某一月份的現金收入以及企業某月或以后各月對銀行貸款利息的按時償還。
許多新成立的公司，在業務還沒有完全開展之前就倒閉了，如果這些公司能夠對開業后一年或兩年、甚至更長期間內的經營情況做一份詳細的全面預算，對公司一段時期內的發展方向、經營目標、成本、利潤等做出一個科學的規劃，就可以在很大程度上減少經營失敗的機率。
總的來說，對社會整體利益而言，一家經營獲利的公司就是一項很好的資產和一筆寶貴的財富，因為它可以將直接材料、勞務以及經營管理結合起來，再將它們轉化為對社會更有價值的商品與服務。而一家經營虧損的公司消耗了社會上的直接材料以及勞務，但是產出的價值卻小于其所消耗的直接材料和勞務的價值，這些虧損企業實際是在浪費社會資源，但這些企業如果事前預先編制預算的話應該可以減少經營虧損的概率。
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2004年，國際內部審計協會(IIA)聯合英國內部審計協會和愛爾蘭分會共同發表了一份《關于內部審計在企業風險管理中作用的意見書》(以下簡稱《意見書》)，該《意見書》指出企業的首席審計師在決定內部審計在企業風險管理當中扮演的角色和作用時，應當考慮的主要因素是內部審計所從事的活動是否會威脅到內部審計的獨立性和客觀性，能否促進企業的風險管理和控制程序的完善?；谶@一思想，IIA對內部審計在企業風險管理中的作用提出了明確意見。以下是筆者對《意見書》闡述的解讀，并結合實際情況，對內部審計在風險管理中的作用進行的分析。
一、堅持檢查與評價的核JC舴用
IIA《意見書》明確提出，內部審計在風險管理過程中的核心作用包括：監督企業風險管理過程的有效實施；保證企業風險得到正確的評價；評價風險控制程序的有效性；分析關鍵風險的記錄：檢查關鍵風險管理的效果。這五點歸納起來的核心思想就是檢查與評價。
一些企業提出內部審計應當從查錯糾弊的傳統角色中轉變為管理咨詢服務。這種提法理論上是正確的，只是目前的客觀條件還不具備，所以暫時無法實現。按照IIA的建議，內部審計能夠在多大程度上為企業的管理提供咨詢服務，依賴于企業內、外部環境和資源，比如，企業是否依法設立了內部審計委員會，審計委員會是否能發揮其應有的作用；內部審計是否具有獨立性和客觀性；企業預算是否給予內部審計充足的份額；內部審計人員自身的知識和技術水平能否有效的完成對風險的識別、劃分和評估等等。大部分企業的實際情況是，審計委員會雖然已經建立，但基本沒履行應盡的責任；內部審計機構健全，但還是作為企業的一個職能部門受單位主要負責人領導，無法確保審計的獨立性和客觀性，這也是內部審計和外部審計的最大不同；還有內部審計在組織中所受到的重視程度不夠，審計預算經費不足，審計人員自身的素質和能力有待提高等等，在諸多主、客觀條件根本不具備的情況下，內部審計要達到全面開展管理咨詢服務是不現實的。在這種情況下。檢查與評價仍然是目前內部審計在企業風險管理過程中應當承擔的主要責任，也是當前內部審計的工作中心。
二、加強指導和建議的保障作用
IIA《意見書》指出內部審計圍繞企業風險管理有效運行應當提供的保障作用包括：倡導建立企業風險管理；推動風險管理戰略獲得董事會的批準；協助企業進行風險識別與評價；指導管理層應對風險；協調企業風險管理活動的開展；統一風險報告；促進企業經營管理框架的保持和發展。這些都是內部審計為企業風險管理有效運行而提供的指導和建議活動，為企業風險管理的有效實施提供的保障作用。
目前。雖然許多企業強調風險管理，但真正建立了風險管理體系的卻非常少，而且，風險管理體系的建立也不是一蹴而就的，是逐步完善起來的，隨著企業經營環境的改變，還要不斷更新的。內部審計作為企業內部的職能部門，屬于組織的一部分，對于其他職能部門的業務流程比較熟悉，同時，由于內部審計并不直接參與企業的經營管理活動，對企業的經營和管理風險并不承擔直接責任，這使得內部審計具有相對的獨立性，內部審計可以利用這種優勢，從全局的角度，客觀的對企業風險管理進行指導和建議，保障企業風險管理程序的順利實施。
內部審計如何充分發揮保障作用，一是對尚未建立風險管理系統的企業，積極向管理層提出建立風險管理體系；二是通過咨詢指導的方式，積極協助企業管理層完善風險管理系統；三是運用諸如風險導向審計、IT審計等先進的審計方法和技術對企業面臨的風險和控制情況進行分析，及時提出完善風險管理體系的建議：四是通過開展專項審計調查，對直接參與風險管理的職能部門的管理情況進行審計。對存在的風險因素進行批露，并提出相關的建議。
三、內部審計在企業風險管理中不應當從事的活動
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Key words：Xinchuan capsules；heart failure；neuroendocrine；dog
心力衰竭是一種復雜的臨床綜合征，臨床常見而危害嚴重。20世紀80年代以來，隨著對心力衰竭基礎和臨床研究的不斷深入，認為心力衰竭已不是單純的血流動力學障礙，更重要的是多種神經體液因子的參與，從而促使心衰持續發展。心力衰竭時，作為代償機制的神經內分泌激活常有過度，反而對心血管系統有害。為此，筆者進行心喘膠囊水提取液對犬實驗性心力衰竭時神經內分泌過度激活的調節作用研究。
1 實驗材料
1.1 動物
健康成年雜種犬20只，體重(14.81±2.45)kg，雌雄兼用，北京實驗動物養殖調劑中心，合格證號：京幼管犬字(96)第030號。
1.2 藥物
心喘膠囊水提取液，l g原藥材/mL，中國中醫科學院西苑醫院制劑研究室提供；美托洛爾，25 mg/片，阿斯特拉無錫制藥有限公司生產；卡托普利片，25 mg/片，常州制藥廠生產；戊巴比妥鈉，上海化學試劑采購供應站分裝；肝素鈉注射液，12 500 U/支，上海生物化學制藥廠生產。
2 實驗方法
2.1 造模
實驗動物經戊巴比妥鈉(30 mg/kg)靜脈麻醉，氣管插管，連接電動人工呼吸機；分離右側股靜脈，連接恒速蠕動泵，以備輸入戊巴比妥鈉；分離右側股動脈插管，測量動脈血壓(BP)；左側第4肋間開胸，暴露心臟，剪開心包，做心包床；分離主動脈，測量心輸出量(CO)；左心室尖部插管，測定左室內壓峰值(LVP)，左室舒張末期壓(LVEDP)，左心室內壓變化速率最大值(dp/dtmax)；記錄標準Ⅱ導心電圖(ECG)，根據心電圖R波峰判斷心室開始收縮的起點至dp/dtmax的間隔時間(R-dp/dtmax)；測定心率(HR)并描記變化曲線；在左心室表面縱向放置心肌張力換能器測量左室心肌收縮力(LVMCF)。上述各項指標同步記錄于多道生理記錄儀。
施腹部手術，十二指腸插管，以備給予所試藥物。靜脈推注肝素注射液(125 U/kg)進行肝素化，30 min后，記錄各項指標， 作為心衰前基礎值。經蠕動泵恒速輸入2%戊巴比妥鈉，造成心力衰竭動物模型，記錄各項心衰后指標(藥前值)。經十二指腸給入所試藥物。分別于造模前、給藥前以及給藥后60、120、180 min抽血，放低溫離心機離心10 min后，取血漿置入-20 ℃冰箱保存備檢。180 min后處死動物并立即取出犬左心室心肌組織一塊，用紗布包裹后放置于95%O2＋5%CO2飽和的冷Krebs液中備用。
2.2 分組及給藥
將20只成年雜種犬隨機分為4組，每組5只。空白對照組給生理鹽水3 mL/kg；心喘膠囊小劑量組給2 g原藥材/kg；心喘膠囊大劑量組給4 g原藥材/kg；陽性對照組給倍他樂克0.2 mg/kg，加開博通2.8 mg/kg。上述實驗藥物均在實驗前用生理鹽水配制成等體積(3 mL/kg)，經十二指腸給藥。
2.3 觀察指標及方法
2.3.1 心肌細胞β受體密度測定
采用放射配體結合實驗。將犬左心室心肌組織在20 mL含NaCl 154 mmol/L的20 mmol/L磷酸鈉鹽緩沖液(PBS)中制備勻漿，經過濾，離心處理后制成粗制細胞膜標本，保存于冰浴中備用。膜標本分別用PE 10 μmol/L，
PE＋5-MU 1 mmol/L溫育l0 min，或CEC 20 mmol/L預處理后加PE溫育10 min，然后做125I吲哚洛爾(pindolol，Pin)的結合飽和實驗，125I Pin濃度范圍為20～590 pmol/L，經Scatchard分析，求出配體解離常數(Kd)和最大結合容量(Bmax)[1]。
2.3.2 血漿去甲腎上腺素、腎上腺素含量測定
用高效液相色譜電化學法測定血漿去甲腎上腺素(NE)、腎上腺素(E)含量。
2.3.3 血管緊張素轉換酶活性測定
按馬尿酰甘氨酰甘氮酸合成法，使用紫外分光光度計測定血清血管緊張素轉換酶(ACE)活性[2]。
2.4 統計學方法
實驗數據用x±s表示，以t檢驗判斷其顯著性。
3 結果
3.1 犬心力衰竭動物模型的血流動力學變化
戊巴比妥鈉造成犬實驗性心力衰竭后，血流動力學指標發生明顯變化，20只犬實驗結果統計顯示：LVP由(115.43±25.10)mm Hg降至(48.00±11.80)mm Hg，下降(58.04±12.37)%；dp/dtmax由(2 938.1±898.6)mm Hg/s降至(750.0±200.0)mm Hg/s，下降(73.11±9.17)%；BP由(128.38±25.48)mm Hg降至(56.19±19.36)mm Hg，下降(54.90±16.41)%；LVEDP由(10.19±2.71)mm Hg升至(15.34±3.27)mm Hg，上升(54.55±27.04)%；R-dp/dtmax由(72.00±9.38)ms增至(83.62±9.37)ms，增加(17.06±12.33)%；HR由(171.29±24.11)次/min減慢至(127.81±17.80)次/min，減慢(24.54±11.50)%；CO由(1.47±0.50)L/min下降至(0.83±0.38)L/min，下降(43.48±22.15)%；LVMCF由(16.59±2.00)mm減至(10.32±2.66)mm，下降(37.66±14.99)%。
結果表明，靜脈恒速輸入一定濃度戊巴比妥鈉，麻醉犬出現典型的心力衰竭，持續時間達3 h以上。
3.2 心喘膠囊水提液對犬心肌細胞β受體密度的影響
(見表1)表1 心喘膠囊水提液對犬心肌細胞β受體密度的影響(略)注：與空白對照組比較，P
3.3 心喘膠囊水提液對犬血漿去甲腎上腺素的影響
(見表2)表2 心喘膠囊水提液對犬血漿NE的影響(略)注：與空白對照組比較，P
3.4 心喘膠囊水提液對犬血漿腎上腺素的影響
(見表3)表3 心喘膠囊水提液對犬血漿E的影響(略)注：與空白對照組比較，P
3.5 心喘膠囊水提液對犬血漿血管緊張素轉換酶活性的影響
(見表4)表4 心喘膠囊水提液對犬血漿ACE活性的影響(略)注：與空白對照組比較，P
4 討論
中醫認為心力衰竭乃本虛標實之證，心氣心陽虧虛是其病理基礎。由于心氣虛，心陽不振，鼓動力減弱，影響血脈運行，久之則致血瘀水停而產生。因而，目前中醫對心力衰竭的治療主要集中在益氣、溫陽、活血、利水范圍，這與西醫傳統的強心、利尿、擴血管、減輕心臟前后負荷的治療原則相似。但是，中醫認為心的生理功能主要有2個：一是“心主血脈”，一是“心藏神”，兩者密切相關，互為因果，功能失調時也相互影響。
心喘膠囊系以本院已故著名老中醫岳美中教授和著名中西醫結合專家陳可冀院士的經驗方“人參三七琥珀末”為基礎，結合本院老中醫李春生教授的臨床體會研制而成，具有益氣活血、寧心安神之功效，臨床長期用于治療心力衰竭，療效滿意。本實驗表明，心喘膠囊具有明顯提高犬心力衰竭模型中衰竭心臟心肌細胞β受體密度，降低血漿NE、E水平的作用；心喘膠囊還具有明顯降低血漿ACE活性的作用，與β受體阻滯劑倍他樂克加血管緊張素轉換酶抑制劑開博通作用相似。交感神經過度緊張可使腎上腺素能神經末梢釋放NE增多，同時，可激活交感-腎上腺系統，促進NE、E的合成與釋放。交感神經過度緊張，一方面可引起心肌細胞β受體下調，另一方面可激活腎素-血管緊張素-醛固酮系統(RAAS)，而RAAS激活后，血管緊張素Ⅰ在ACE轉換酶的活化作用下轉化為血管緊張素Ⅱ，后者刺激醛固酮分泌。血管緊張素Ⅱ、醛固酮及NE等均為心室重塑的促進因子，心室重塑是導致心力衰竭不斷進展的病理生理基礎。因此，可以認為心喘膠囊對心力衰竭時神經內分泌過度激活具有調節作用。據此也提出寧心安神法應列為中醫治療心力衰竭的一個重要法則。
參考文獻
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其二，是指各類型責任的構成與有機組合，我們稱之為獨立審計責任內容結構。本文基于前者進行探討。
獨立審計責任由哪些類型的責任構成的文獻很多，概括起來主要有：
（1）英國的湯姆。李在《企業審計學》中將（獨立）審計責任分為三部分：①法律責任，即對企業及其股東的契約責任；②道德責任，即注冊會計師通過其參加的會計團體規定的成文或不成文的職業行為規范對自己的職業和同行應負的責任；③道義責任，即注冊會計師對法律上未要求其負責的那些人（貸款人、供應商、政府機構和雇員等）負社會責任，這些人對審計意見的性質頗感興趣并依賴之。劉明輝在其主編的《獨立審計學》中持同樣的觀點。
（2）《蒙哥馬利審計學》將（獨立）審計責任分為兩部分：①審計人員的職責，指審計人員在執行審計業務時應當履行的專業職責；②審計人員的法律責任，指社會強制人們履行專業職責的一種手段。
（3）謝榮在其專著《市場經濟中的民間審計責任》將（獨立）審計責任分為兩部分：①職業責任；②法律責任。毛巖亮在其專著《民間審計責任研究》也持同樣的觀點。
上述眾人的研究成果為獨立審計責任結構的研究提供了很好的借鑒，然而對于“獨立審計責任為什么由所提出的責任類型構成及其各自的范圍”似乎語焉不詳。鑒于獨立審計責任安排的目的是為了更好的實現獨立審計的價值，本文考慮從獨立審計價值實現過程著手研究獨立審計責任結構，用契約經濟學的觀點來說即從獨立審計契約履行的角度著手研究。法律經濟學的研究表明，在不完全契約事項導致契約發生爭議時，獨立審計契約的履行需要合理的履行機制作為其執行基礎，而在不同的履約機制中獨立審計人承擔著不同的責任，因此通過對獨立審計履約機制研究來解決獨立審計責任結構問題，不失為合理研究思路。
而獨立審計本質上是一種“公共契約”，作為“監督經營者對一般通用會計規則的遵守和對剩余的會計規則制定權的適當行使”的“外部權威”，可以理解為主要涉及審計委托人（投資者）、審計人、經營管理層和監管機構四方的契約。獨立審計契約履行機制主要是依靠法律懲罰的強制履約機制與私人懲罰的自我履約機制，由于責任是義務與制裁（懲罰）的橋梁，因此與之相應，在不同的履約機制中獨立審計責任的類型自然不同，前者對應于法律責任，后者則對應于道德責任。
二、獨立審計契約的強制履行機制與法律責任
獨立審計契約的履行需要依賴法律的權威與裁決，不容契約參與者對法律權威展開談判，因此獨立審計契約的強制履行機制實際上主要是指一種法律機制。從經濟學的觀點看，法律是一種通過第三方實施的行為規范，其機理在于法律本身也可以通過博弈形成，因而法律既可以通過改變博弈結構如當事人的選擇空間、收益函數來改變博弈的均衡結果，也可以通過不改變博弈本身來改變的均衡結果，這主要是通過改變個人行動的預期來實現的。然而，法律本身作為一種不完全契約，當將其作為其它契約的強制性權威時，就不可避免的需要其擁有剩余控制權的司法部門有一個適當的出發點，就此而言有兩種競爭性的法律契約理論給出了不同的要求。傳統法律契約理論認為，法庭在對注定是不完全的契約進行裁決時，所強調的是提供“公正”的契約條款來填補契約的“空隙”。而法和經濟學理論則認為，法庭作為裁決方不應該直接以公正性作為判斷標準，而應該在考慮締約各方簽約意圖的基礎上，以減少交易成本、簽訂經濟上有效率的契約為前提。盡管出發點的不同，對法律強制機制的功能及其效率的認識就存在較大的差異，然而法律機制作為獨立審計契約的強制履行機制，無疑需要對公平目標與效率目標兩者加以適當兼顧。獨立審計法律責任中的“深口袋理論”邏輯便是基于公平目標的考慮，而1995年12月22日美國國會通過的《私人證券訴訟改革法案》所確立的用“公允份額”的比例責任系統替代連帶責任規則，則體現了效率目標的回歸。
法律機制的功能服務于契約法的基本目標：是各締約方能實現其私人目標，其基本原理就是通過強制履行契約來增強人們之間的信任并由此而協調相互之間的行為，其具體的作用機理就是違約賠償條款的運用，當然這首先需要辨別獨立審計契約能否被強制履行，一般而言如果契約當事人違約是因為受到另一方的強迫、意外事件使得契約不可能和沒有必要而不能有效履約，那么法律上就不可強制履約。一旦獨立審計契約通過司法辨別可以被強制履行，就需要對適用的違約賠償機制進行選擇。當違約損失易于判定且違約影響范圍較小時，補救賠償是適當的，它適合于違約“私害”的賠償；當違約損失不易判定且違約影響范圍較大、時間較長時，通過“禁令”形式的衡平賠償就是適當，它適合于“公害”的賠償；而當違約性質惡劣、易于造成對法律權威的藐視或挑釁及對后續性契約行為有不良的導向性影響時，超額賠償機制就是適宜的。對于獨立審計契約而言，通過業務約定書（私人契約）而對客戶應承擔的法律責任，其損害賠償適合于損失補救賠償機制的強制執行；而從公共契約來理解獨立審計，對于獨立審計承擔的對第三者的法律責任，其損害賠償則適合于衡平賠償機制（禁令形式）強制執行；當然兩者都有可能受到超額賠償機制的制約而被強制執行。這為法律懲罰（賠償）尺度提供了合理的依據。
法律機制作為一種強制性的獨立審計契約履行機制，其功能在于提供一種契約爭議私下解決的參照物，而并不是非要直接參與獨立審計契約糾紛的調解不可，其效率也不在于直接帶來多少履約成本的節約，而在于因其威懾和參照系統的作用而減少了多少本來需要在法庭解決而實際上在法庭外就解決了的獨立審計契約糾紛。因此，我們認為：獨立審計契約強制履行機制中為法律懲罰提供依據是獨立審計法律責任產生的根本原因，而作為威懾和參照系統加快傳遞信息、形成一致預期則是獨立審計法律責任一個最為重要的作用。
三、獨立審計契約的自我履約機制與道德責任
與一般契約一樣，獨立審計契約的自動實施，需要其本身必須是各締約參與方通過博弈所達成的處于納什均衡狀態的契約?，F代非合作博弈論的研究表明：如果一項契約或協議不能構成納什均衡，它就不可能自動實施，因為納什均衡意味著，給定其他博弈參與方都遵循契約或協議對每個參與方規定的行為規則，某一個參與方就沒有積極性去背離它，否則其利益將受損；反之，假若一項契約或協議沒有處于納什均衡狀態，那么至少會有一個參與方違背這個契約或協議而使其福利得到改善。這意味著，獨立審計契約只有處于納什均衡狀態或接近納什均衡狀態時，才能在不需要外界力量直接參與的前提下自動實施，同時也意味著，此時的納什均衡是一種帕累托最優的境界，遵守獨立審計契約所確定的契約當事人行為規則是一種帕累托改進。具體來說，正如張維迎通過構造一個簡單重復博弈模型研究所顯示的，獨立審計契約自我履行需要具備如下四個作用條件：“博弈必須是重復的，或者說，交易關系必須有足夠的概率持續下去；當事人必須有足夠的耐心，或者說未來收益的貼現系數足夠大；當事人的不誠實行為能被及時觀察到；當事人必須有足夠的積極性和可能性對交易對手的欺騙行為進行懲罰。”
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獨立審計準則的制定與施行，對我國證券市場產生了兩方面的積極作用：一是維護了證券市場秩序。注冊會計師通過為投資者提供相關、可靠的信息，在很大程度上防止了證券市場的欺詐行為，增強了投資者的信心感和安全感。從1996年第一批獨立審計準則施行起，注冊會計師出具非標準無保留意見的審計報告比率越來越高：1996年為9.06%，1997年為13.29%，1998年為17.51%，1999年為19.7%，2000年為16.3%。二是促進了上市公司會計信息質量的提高。注冊會計師利用會計準則和審計準則兩把尺子，對一些上市公司錯誤和虛假的會計信息提出了審計調整，進行了艱難說服工作，頂住了各方面的壓力，過濾了大量的信息風險。
二、獨立審計準則與審計責任
我國獨立審計準則以《中華人民共和國注冊會計師法》（以下簡稱《注冊會計師法》）為依據，由財政部頒布，具有很強的權威性，注冊會計師只有遵守獨立審計準則才能保護自己以免于承擔審計失敗的責任?！蹲詴嫀煼ā返谌鍡l規定：“注冊會計師執行審計業務，必須按照執業準則、規則確定的工作程序出具報告?！薄吨腥A人民共和國證券法第》第一百六十一條規定：“為證券的發行、上市或者證券交易活動出具審計報告、資產評估報告或者意見書的專業機構和人員，必須按照執業規則規定的工作程序出具報告，對其出具報告的真實性、準確性和完整性進行核查和驗證，并就其負有責任部分承擔連帶責任?！庇纱丝梢?，如果注冊會計師不按照獨立審計準則執業，一旦出現審計失敗就難辭其咎。如果按照獨立審計準則執業，并且盡到了應有的執業謹慎，不應承擔審計失敗責任。我國有關部門起草的《關于審理涉及中介機構民事責任案件的若干規定》（第一稿）第四條規定：“中介機構所指派的執業人員在執業過程中存在下列行為，給委托造成直接經濟損失的，應當退還委托人交納的委托費并承擔相應的賠償責任?！ㄋ模┻`反執業準則，未盡高度注意義務或者忠實義務的；……?！钡谑l規定：“……，如果存在以下情形之一的，中介機構不承擔民事責任。（一）中介機構所指派的執業人員已經嚴格遵守執業準則勤勉盡責也無法發現虛假成分的；……。”雖然這個文件尚未正式頒布，但對注冊會計師行業具有非常重要意義，說明我國法律界已經重視獨立審計準則的作用。而美國注冊會計師行業發展了近一百年，直到1995年美國國會才通過了《1995年個人證券訴訟改革法案》，規定了注冊會計師免責的“安全港”條款。根據此條款，對那些以誠實、公正態度出具報告的注冊會計師給予豁免權。
三、中國獨立審計準則與國際審計準則的關系
獨立審計是市場經濟的產物，世界上經濟較為發達的國家都很重視獨立審計準則的作用，并把其作為規范注冊會計師執業行為、保證執業質量的手段。西方發達國家制定獨立審計準則有很長時間，已經形成了比較完善的準則體系，許多審計技術和成為國際慣例。1994年，國際會計師聯合會（IFAC）下屬的國際審計實務委員會完成并頒布了一套核心國際審計準則。到目前為止，世界上有50多個國家已經或正在將國際審計準則作為制定獨立審計準則的基礎。在制定獨立審計準則過程中，我國主要借鑒了國際審計準則，同時借鑒了美國、英國、澳大利亞、加拿大等國家及我國香港、地區的審計準則，但強調國際審計準則優先，國際審計準則的基本原則和必要程序構成了我國獨立審計準則的基礎。因為隨著全球化和資本的跨國流動，客觀上要求各國的獨立審計準則與國際審計準則接軌。近年來，世界銀行及其他國際組織力促國際會計師聯合會更加關注公共利益問題，以代表國際職業界扮演監管角色，國際會計師聯合會對此給予積極的回應。1999年，國際會計師聯合會決定取消會員委員會（Membership Committee），成立遵守委員會（Compliance Committee）。遵守委員會的職責是確保所有會員組織履行其會員義務，使得國際會計師聯合會能實現“以協調一致的準則，在世界范圍內更快地發展會計職業，為公共利益提供最高質量的服務目標?！蔽覈菄H會計師聯合會的會員國，制定的獨立審計準則理應與國際審計準則相協調。
四、制定獨立審計準則時對中國國情的考慮
雖然我國初步建立起社會主義市場經濟體制，但在、法律、社會等方面與發達國家和地區有一定的差別，這就要求我們在制定獨立審計準則時既要借鑒國際慣例，又要從我國實際出發，不能照抄照搬。為此，財政部專門成立了獨立審計準則中方專家咨詢組、外國及港澳臺專家咨詢組。這兩個專家咨詢組負責對獨立審計準則的制定與提供咨詢服務，以使獨立審計準則既借鑒國際慣例又結合我國國情。此外，我們在制定獨立審計準則時注意加強與國務院有關部門的溝通，聽取他們對獨立審計準則的意見。例如，我們修訂《獨立審計實務公告第1號——驗資》和《執業規范指南第3號——驗資》時，邀請國家工商行政管理總局專家參加修訂工作；在起草《獨立審計實務公告第7號——商業銀行會計報表審計》時，邀請中國人民銀行和有關商業銀行的專家參與起草工作；在準備起草《執業規范指南第Х號——保險公司審計》時，我們取得中國保監會和有關保險公司的支持。只有這樣，起草的獨立審計準則才能符合我國實際，在我國行得通。順便提一下，結合我國國情并不是遷就落后的審計實務。東亞危機后，聯合國貿發會議的一份報告指出，當地的一些會計師事務所盡管代表國際會計公司，但其審計質量卻遠低于國際審計準則的要求，沒有對危機的發生及時提供預警，這值得我們深思。
五、銀廣夏案件中注冊師的審計責任
從2001年8月18日至9月3日，我們對中天勤會計師事務所審計廣夏（銀川）實業股份有限公司（簡稱銀廣夏）1999年度和2000年度會計報表進行專項調查。調查表明，銀廣夏2000年虛增利潤56704萬元，1999年虛增利潤17782萬元，1998年虛增利潤1776萬元，共計76262萬元。簽字注冊會計師嚴重違反《中華人民共和國注冊會計師法》、《注冊會計師獨立審計準則》和《中國注冊會計師職業道德基本準則》的規定，存在重大過失，未發現銀廣夏會計報表中的重大虛假，出具了不實的審計報告。簽字注冊會計師根本沒有履行必要的審計程序，不按照獨立審計準則執業，而非履行了必要的審計程序卻沒有發現銀廣夏管理層舞弊行為。例如，簽字注冊會計師對天津廣夏應收賬款進行函證時，將所有詢證函交由公司發出，未要求公司的債務人將回函直接寄達會計師事務所，而是由公司交給簽字注冊會計師。在實施函證時，注冊會計師應當對被函證者的選擇、詢證函的編制和寄發以及回函保持控制。這是作為注冊會計師應當熟知的常識，而中天勤會計師事務所的簽字注冊會計師卻未能做到。如果簽字注冊會計師按照獨立審計準則去實施函證程序，銀廣夏管理層的舞弊行為是不難發現的。是獨立審計準則沒有規定嗎？當然不是?！丢毩徲嬀唧w準則第5號——審計證據》第二十一條規定：“函證是注冊會計師為印證被審計單位會計記錄所載事項而向第三者發函詢證?！必斦俊⒅袊嗣胥y行《關于做好的銀行存款、借款及往來款項函證工作的通知》在詢證函格式中明確要求被函證者將回函直接寄至會計師事務所。我在此只舉其中一個例子，其他問題也是不遵守獨立審計準則造成的。
六、獨立審計準則與風險導向審計
篇11
獨立審計準則是一把雙刃劍，既規范注冊會計師，又保護注冊會計師。我國獨立審計準則以《中華人民共和國注冊會計師法》（以下簡稱《注冊會計師法》）為依據，由財政部頒布，具有很強的權威性。注冊會計師只有遵守獨立審計準則才能保護自己以免于承擔審計失敗的責任。
《注冊會計師法》第35條規定：“注冊會計師執行審計業務，必須按照執業準則、規則確定的工作程序出具報告。”《中華人民共和國證券法第》第161條規定：“為證券的發行、上市或者證券交易活動出具審計報告、資產評估報告或者意見書的專業機構和人員，必須按照執業規則規定的工作程序出具報告，對其出具報告的真實性、準確性和完整性進行核查和驗證，并就其負有責任部分承擔連帶責任?！庇纱丝梢?，如果注冊會計師不按照獨立審計準則執業，一旦出現審計失敗就難辭其咎。如果按照獨立審計準則執業，并且盡到了應有的執業謹慎，不應承擔審計失敗責任。我國有關部門正在起草的《關于審理涉及中介機構民事責任案件的若干規定》（第一稿）第4條規定：“中介機構所指派的執業人員在執業過程中存在下列行為，給委托造成直接經濟損失的，應當退還委托人交納的委托費并承擔相應的賠償責任?！ㄋ模┻`反執業準則，未盡高度注意義務或者忠實義務的；……?！钡?2條規定：“……，如果存在以下情形之一的，中介機構不承擔民事責任。（一）中介機構所指派的執業人員已經嚴格遵守執業準則勤勉盡責也無法發現虛假成分的；……?！彪m然這個文件尚未正式頒布，但說明我國法律界已經重視獨立審計準則的作用，對注冊會計師行業具有非常重要意義。畢竟美國注冊會計師行業發展了近百年，直到1995年美國國會才通過了《1995年個人證券訴訟改革法案》，規定了注冊會計師免責的“安全港”條款，對那些以誠實、公正態度出具報告的注冊會計師給予豁免權。
這次銀廣夏事件就很生動地反映了獨立審計準則對于注冊會計師審計責任的雙刃劍作用。2001年8月18日至9月3日，我們對中天勤會計師事務所審計廣夏（銀川）實業股份有限公司（簡稱銀廣夏）1999年度和2000年度會計報表進行了專項調查。調查表明，銀廣夏2000年虛增利潤56704萬元，1999年虛增利潤17782萬元，1998年虛增利潤1776萬元，共計76262萬元。簽字注冊會計師嚴重違反《中華人民共和國注冊會計師法》、《中國注冊會計師獨立審計準則》和《中國注冊會計師職業道德基本準則》的規定，存在重大過失，未發現銀廣夏會計報表中的重大虛假問題，出具了不實的審計報告。簽字注冊會計師根本沒有履行必要的審計程序，不按照獨立審計準則執業，而非履行了必要的審計程序卻沒有發現銀廣夏管理層舞弊行為。例如，簽字注冊會計師對天津廣夏應收賬款進行函證時，將所有詢證函交由公司發出，未要求公司的債務人將回函直接寄達會計師事務所，而是由公司交給簽字注冊會計師。在實施函證時，注冊會計師應當對被函證者的選擇、詢證函的編制和寄發以及回函保持控制。這是作為注冊會計師應當熟知的常識，而中天勤會計師事務所的簽字注冊會計師卻未能做到?！丢毩徲嬀唧w準則第5號——審計證據》第21條明確規定：“函證是注冊會計師為印證被審計單位會計記錄所載事項而向第三者發函詢證?！必斦俊⒅袊嗣胥y行在《關于做好的銀行存款、借款及往來款項函證工作的通知》中也明確要求被函證者將回函直接寄至會計師事務所。因此，如果簽字注冊會計師嚴格按照獨立審計準則去實施函證程序，銀廣夏管理層的舞弊行為是不難發現的。在此僅舉以上一例，其他問題也是不遵守獨立審計準則造成的。
二、中國獨立審計準則與國際審計準則的關系
獨立審計是市場經濟的產物。世界上經濟較為發達的國家都很重視獨立審計準則的作用，并把其作為規范注冊會計師執業行為、保證執業質量的手段。西方發達國家制定獨立審計準則有很長時間，形成了較完善的準則體系，許多審計技術和已成為國際慣例。1994年，國際會計師聯合會（IFAC）下屬的國際審計實務委員會完成并頒布了一套核心國際審計準則。有50多個國家已經或正在將國際審計準則作為制定獨立審計準則的基礎。
隨著全球化的發展和資本的跨國流動，客觀上要求各國的獨立審計準則與國際審計準則接軌。我國在制定獨立審計準則過程中，主要借鑒了國際審計準則，同時借鑒了美國、英國、澳大利亞、加拿大等國家及我國香港、地區的審計準則，但強調國際審計準則優先。國際審計準則的基本原則和必要程序構成了我國獨立審計準則的基礎。同時，近年來，世界銀行及其他國際組織力促國際會計師聯合會更加關注公共利益問題以便代表國際職業界扮演監管角色，國際會計師聯合會對此也給予了積極的回應。1999年，國際會計師聯合會決定取消會員委員會（Membership Committee），成立遵守委員會（Compliance Committee）。遵守委員會的職責是確保所有會員組織履行其會員義務，使國際會計師聯合會實現“以協調一致的準則，在世界范圍內更快地發展會計職業，為公共利益提供最高質量的服務目標?！蔽覈鳛閲H會計師聯合會的會員國，制定的獨立審計準則也理應與國際審計準則相協調。
三、制定獨立審計準則時對國情的考慮
我國盡管已初步建立起主義市場體制，但在、、社會等方面與市場經濟發達國家和地區仍有一定的差別。這就要求我們在制定獨立審計準則時既要借鑒國際慣例，又要從我國實際出發，不能照抄照搬。
為此，財政部專門成立了獨立審計準則中方專家咨詢組和外國及港澳臺專家咨詢組，負責對獨立審計準則的制定與提供咨詢服務，以使獨立審計準則既借鑒國際慣例又結合我國國情。此外，我們在制定獨立審計準則時也注意加強與國務院有關部門的溝通，聽取他們對獨立審計準則的意見。例如，我們在修訂《獨立審計實務公告第1號——驗資》和《執業規范指南第3號——驗資》時，邀請國家工商行政管理總局專家參加修訂工作；在起草《獨立審計實務公告第7號——商業銀行報表審計》時，邀請中國人民銀行和有關商業銀行的專家參與起草工作；在準備起草《執業規范指南第Х號——保險公司審計》時，也取得了中國保監會和有關保險公司的支持。同時我們還通過征求意見稿和夏去調研等方式，注意廣泛聽取業內外各方面專家的意見。我們始終認為，只有這樣起草的獨立審計準則才能符合我國實際，在我國行得通。
順便提一下，結合我國國情并不是遷就落后的審計實務。東亞危機后，聯合國貿發會議的一份報告指出，當地的一些會計師事務所盡管代表國際會計公司，但其審計質量卻遠低于國際審計準則的要求，沒有對危機的發生及時提供預警，這值得我們深思。
四、獨立審計準則與風險導向審計、賬項基礎審計
銀廣夏事件爆發后，曾有部分人士責問我國獨立審計準則為何未引入風險導向審計？風險導向審計是指注冊會計師通過對被審計單位進行風險、評價被審計單位風險控制、確定剩余審計風險，執行追加審計程序將剩余審計風險降低到可接受水平。其優點是，注冊會計師可將審計資源集中于高風險的審計領域，提高審計效率，節約審計成本。，風險導向審計和實務確實已經引起了國際會計職業界的注意，國際審計實務委員會專門成立了審計風險委員會，負責考慮是否對現有的國際審計準則作相應修訂。今年6月11日至15日，國際審計實務委員會第70次會議在北京召開，本次會議的議題之一就是研究制定新的審計風險模型，并計劃制定1項函蓋審計過程中的重要概念的匯總性準則及3項支持性準則。中國注冊會計師協會作為國際會計師聯合會的成員，一直十分關注風險導向審計理論和實務的，并直接參與了有關風險導向審計準則的起草和討論工作。
篇12
（一）獨立審計準則的內容超前
在我國社會主義市場經濟的發展過程中，制定審計準則既要著眼于規范當前注冊會計師的執業行為，指導注冊會計師的審計實踐，通過審計準則的制定和實施解決現實問題，又要與國際慣例接軌，并且適應國內不斷涌現的新知識、新制度、新法規的要求。但是由于我國注冊會計師整體執業水平不高，對與國際接軌的獨立審計準則理解不夠，造成在審計過程中錯誤百出，從而使獨立審計準則不能很好的執行。筆者認為我國審計職業起步較晚，審計理論知識落后，對國際先進的獨立審計準則理解不夠，解決此問題的關鍵是做好后期的輔導和講解工作。
（二）獨立審計準則的操作性不強
從國內外審計技術來看，獨立審計準則中某些內容只能原則性規定，注冊會計師執業時更多地需要進行職業判斷。有些注冊會計師認為：如果能對審計風險、重要性水平等進行量化，獨立審計準則的操作性會大大增強，可以省去許多職業判斷的麻煩，同時在出現法律訴訟時也有個衡量標準。國外會計職業界也存在著這樣一種觀點，認為獨立審計準則應當增強可操作性，最好能把某些職業判斷轉化為定量指標。實際上，注冊會計師執行審計業務時，一刻也離不開職業判斷，用一個不變的數量指標來規范種類繁多的審計業務，實際上是不可能的。這就要求我們審計職業界不斷地探索和完善。
（三）獨立審計準則不能有效實施
1.經濟體制引起的獨立性和內部控制問題
目前我國正處于社會主義市場經濟的初級階段，這一階段所派生出的諸多問題極不利于獨立審計準則貫徹和實施。其中突出的一點是會計師事務所的掛靠體制，這一體制使會計師事務所及CPA缺乏必要的獨立性。當前，注冊會計師行業存在著一些與獨立性有關的現象需規范和明確。例如注冊會計師與客戶存在經濟利益、親屬和個人關系；長期為同一客戶提供審計服務；在提供審計服務的同時還提供非鑒證服務。事實上，注冊會計師行業在自身利益受到威脅時，審計質量是不可能有保障的。
目前不少企業不按照市場規律進行運作經營，缺乏健全的內部控制制度，為獨立審計準則的實施帶來了一定困難。例如我國的鄭百文公司內部控制失敗案，在控制環境、風險評估、控制活動、信息和溝通及監督等五個方面都出現了問題，導致企業最終走向失敗。此外，獨立審計準則實施后，CPA將要執行更多的審計程序，收集更多、更有效的審計證據，這會提高審計成本；而審計收費的提高不是會計師事務所單方所能決定的。因此，部分會計師事務所及CPA可能出于經濟利益的考慮，而使獨立審計準則不能貫徹實施。
2.CPA職業素質不高
目前我國行業風氣欠佳，尤其嚴重的是存在著職業欺詐現象，而且這種現象有愈演愈烈之勢。原因之一是會計師事務所的掛靠體制，使得CPA協會難以對事務所進行實質性管理，而掛靠單位對事務所的管理不按CPA業的要求進行，更多的是追求高收益。二是會計師事務所內部管理不健全。目前我國會計師事務所多數規模較小，規模較大的也僅有上百人，只有極少數達到幾百人，這種狀況不適于CPA協會對事務所的管理，而且使事務所不重視內部管理。三是部分事務所及CPA缺乏必要的質量意識和風險意識，或質量意識和風險意識較強，但受不良風氣的影響，逐漸放棄了對高質量的要求。四是CPA知識結構不合理。獨立審計準則以現代審計理論為基礎，較多地借鑒了國際慣例。CPA不僅要了解準則，更要深刻領會并靈活運用準則，這就要求CPA具備一定的審計理論知識。然而目前我國CPA多數達不到這一要求，原因是他們多是從會計工作轉到審計工作，從事審計靠的是會計經驗，在對審計技術以及對審計的認識等方面還存在不少曲解，這一問題對獨立審計準則實施的影響是最直接的。
（四）獨立審計準則的內容缺乏一致性
在總則第2條中，獨立審計被定義為：“注冊會計師依法接受委托，對被審計單位的會計報表及其相關資料進行獨立審查并發表審計意見。”第3條規定：“本準則適用于注冊會計師對任何單位會計報表及其相關資料進行的以發表審計意見為目的的獨立審計。”而準則第4條規定：“獨立審計的目的是對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性發表審計意見?！庇纱藥硪粋€問題：獨立審計不但包括會計報表審計，也包括驗資、盈利預測審核、破產清算審計等特殊的審計業務，這些業務也是以發表審計意見為目的，符合獨立審計的定義，但審計目的又顯然不符合第4條的規定。
報告準則第22條規定，“審計報告應當說明被審計單位會計報表的編制是否符合國家有關財務會計法規的規定等。”第23條規定，“審計報告包括無保留意見、保留意見、否定意見和拒絕表示意見四種類型?！憋@然，此處的審計報告特指對會計報表發表審計意見的報告，而不是針對所有審計業務而言的廣義審計報告。既然準則序言和基本準則的總則中都明確了驗資等特殊業務也屬獨立審計范圍，那么，在基本準則的報告準則中，僅針對會計報表審計這種類型的審計進行指導，未免有以偏概全之嫌。
重要性準則“重要性的定義”在該準則第2條：“本準則所稱重要性，是指被審計單位會計報表中錯報或漏報的嚴重程度，這一程度在特定環境下可能影響會計報表使用者的判斷或決策”。這個概念高度抽象，對于“嚴重程度”沒有量化，缺乏操作性，由此不同會計報表使用者的判斷或決策的要求都會不同，第2條針對的是哪類報表使用者，也就不甚明確了。
二、完善獨立審計準則工作
面對上述種種問題，我們所能做的只有一點：克服困難，保證獨立審計準則的貫徹實施。為此，需要采取一系列的、全方位的配套措施。
（一）提高獨立審計準則制定的合理性
1.加強獨立審計準則的宣傳和培訓
宣傳獨立審計準則，一是針對CPA職業界外部的宣傳，要使社會公眾了解獨立審計準則，了解CPA的工作性質及執業特點，以此優化CPA的執業環境；二是針對CPA職業界內部的宣傳，通過宣傳使事務所及CPA明確獨立審計準則的性質、作用及權威性，不僅使其意識到“要我執行”，更要意識到“我要執行”。獨立審計準則的實施勢在必行，它有利于CPA事業的繁榮、發展，不執行獨立審計準則，將嚴重限制CPA事業的發展，甚至會受到嚴厲的法律制裁，危及其生存，那么最直接的受害者是事務所及CPA?？傊?，通過宣傳要使事務所及CPA對實施獨立審計準則有一個正確的態度。
獨立審計準則的培訓工作，具體可由中注協組織各地方注協代表參加準則培訓，然后各地方注協組織其會員、事務所派代表參加培訓，最后是事務所內部的培訓。這是最關鍵的一環，其培訓質量的高低直接影響到準則實施的程度及CPA的執業質量。事務所內部的培訓要注意的一點是，在全面培訓的基礎上，結合自身的實際情況突出培訓重點。
2.提供操作的指導性意見
獨立審計準則的操作性差是國內外公認的，美國在制定獨立審計準則方面積累了大量的經驗值得我們借鑒。美國獨立審計準則體系包括公認審計準則（GASS）、審計準則說明書（SAS）及審計準則解釋。從其內容來看，雖然GAAS和SAS是指導注冊會計師執業的權威性標準，但是，提供的指導卻比人們所希望的要少。準則過于具體，將使審計工作由一項專業判斷性工作變成一項機械的證據搜集工作。所以，美國審計準則委員會認為，從審計職業和審計服務對象兩方面考慮，過于具體的審計準則恐怕比過于抽象的審計準則危害更大。如果注冊會計師不顧具體情況，不把握審計準則的精神實質，照搬照抄，機械套用，就不能實現審計目標。美國注冊會計師協會通過制定審計指南、出版行業出版物來指導具體審計工作。審計指南是公認審計準則和審計準則說明書的具體化，對注冊會計師執業有一定的指導作用，內容比較詳細，但權威性較小。所以我國可以在執業規范指南中盡可能的提供操作的指導性意見。
（二）保證獨立審計準則的有效實施
1.加強獨立性和內部控制
經濟問題引出的主要問題是獨立性、內部控制兩方面。我國會計師事務所及CPA缺乏實質上的獨立性，主要是我國會計師事務所的掛靠體制產生的。這就要求會計師事務所成為獨立的企業法人，不受外界因素的影響，以適應市場經濟的發展。我國及國外的會計師事務所都同時執行咨詢服務和審計業務，而咨詢服務的費用收入要比審計費用收入高得多，要為咨詢服務確立職業標準很困難，各種形式的管理咨詢活動的實施，與審計業務不相容，無論對職業的獨立性或實務人員的獨立性，均會產生重要的不利影響。所以筆者認為咨詢服務和審計業務必須分拆。為了確保獨立審計準則的貫徹實施，事務所要建立健全各項內部管理制度尤其是業務質量控制制度，并確保其有效執行。此外，內部質量控制制度可作為CPA協會對事務所進行業務檢查的一部分，判斷其是否健全、是否有效，對不符合要求的要停止其執業資格。
2.提高CPA的職業素質
提高CPA協會的約束作用。各CPA協會要采取多種形式擴大業務檢查的范圍，加強業務檢查的力度，并對檢查中發現的問題及時嚴肅處理，并分析問題產生的原因，總結其規律性的東西，向各事務所予以通報，使事務所加強內部管理。對于檢查中發現的嚴重問題若已超出CPA協會本身的處理權限，應及時移交有關部門處理，并做好配合工作，以保證獨立審計準則的貫徹實施，促進CPA事業的健康發展。
篇13
二、獨立審計的效益
獨立審計的效益也可分為兩類：一類是獨立審計的經濟效益。對獨立審計的事務所和審計師而言，其直接的經濟效益表現為審計當期獲得、以后多期獲得的一定金額的審計費用。另一類是獨立審計的社會效益。從產權保護的角度理解，現代獨立審計是保護企業相關利益者產權不可缺少的社會監督機制，這里的相關利益者不僅包括企業股東、債權人還包括有經營成就的企業管理當局和辛勤工作的一般員工。從獨立審計的目的來看，其目的在于監督人的報告責任，它在現代公司制下具有不可替代的作用；通過嚴格的審計程序，可以查實管理當局是否存在舞弊及公司的財務報表公允性如何，從而監督人報告責任的履行情況；委托人可以有效地辨別人的能力，評價人的行為和報告責任的履行情況，進而增加市場機制和契約機制的效率，使人按照委托人的利益進行經營管理并得到相應的報酬和激勵；財務報告人員的無意錯誤所導致的信息失真有所減少，提高會計信息質量的決策有用性，從整體上提高了委托—雙方的效用，優化整體社會資源的配置。
三、獨立審計的法律責任
（一）獨立審計的法律責任及成因
獨立審計產生的根源，在于財產所有權與經營權的分離，審計法律責任的產生主要有社會因素、技術因素、經濟因素、道德因素及風險因素。
1.社會因素：經濟的發展、經濟活動頻繁和內容的日益豐富，社會公眾對審計、審計人員的期望越來越高，而審計人員很難做到，二者之間的期望差異產生了責任，而且迫于社會的壓力，許多國家的法院判決逐漸傾向于注冊會計師方面的法律責任。
2.技術因素：在審計中采用抽樣審計，以樣本結果推算總體。統計抽樣要用到高等數學中概率等的相關知識，從我國財經院校來看，學生的數學成績普遍較差，推廣該法較難，審計人員執行不力。實際工作中多采用任意抽樣和判斷抽樣，抽樣本身就存在一些誤差，加之部分被審企業內控有限或內控失效，這些形成了獨立審計法律責任的技術因素。
3.經濟因素：國家制定的審計業務收費標準通常只考慮審計的時間和審計的范圍而不考慮審計的難度，由于受到成本—效益的制約，作為營利性組織的會計師事務所不可能，有時也沒有必要查實管理當局的所有舞弊。
4.道德因素：有些獨立審計人員執業素質低下的狀況在短期內還不會消除，通過競爭報酬定價方式爭取客戶，相機收費、不顧審計質量而采用“薄利多銷”策略搶占市場份額，或通過長期與客戶打交道建立起親密關系，在此基礎上進行的審計難以保持獨立性，喪失原則地出具審計報告也就在所難免。
5.風險因素：風險即出現差錯的可能性。審計風險與審計質量有著緊密的關系，高質量的審計將大大降低審計風險，低質量的審計將大大提高審計風險，二者互為消長。風險無處不在、無時不在，審計質量的高低存在于審計項目的計劃、準備、實施和報告各個階段，由審計質量問題產生的審計風險也貫穿于審計的全過程。
（二）獨立審計法律責任的表現形式
不同的國家有不同的法律責任表現形式，在我國因注冊會計師違約、過失或欺詐給被審計單位造成損失的，按照有關法律的規定，應承擔的法律責任包括民事責任、刑事責任或行政責任。這些在《中華人民共和國注冊會計師法》、《中華人民共和國證券法》、《中華人民共和國公司法》、《關于懲治違反公司法的犯罪決定》和《中華人民共和國刑法》中做出了相關的規定。
四、獨立審計的成本、效益與法律責任協調的必要性
現代企業理論認為，企業是一系列契約的集合，其中最重要的是所有權人（委托人）與經營管理者（人）之間的委托—關系?！皶嫼蛯徲嫸际钱a權結構變化的產物，是為監督企業契約簽訂和執行而產生的”（R.WattsandJ.Zimmerman）?？梢姫毩徲嫷漠a生源于委托關系，目的是為了維護企業相關利益者的財產和權力。獨立性是其立身的根本。在獨立審計履行職責的過程中，如前所述，存在多種多樣產生法律責任的因素，而且就司法方面來講，存在逐漸擴大審計責任的趨勢。
縱觀獨立審計的發展史，獨立審計的法律責任一直是國內外審計界與法律界難以徹底解決的熱門話題。從美國的“四大”財務造假案到我國的“銀廣廈”舞弊案等接連不斷的大案要案中可以看出，獨立審計的法律責任不僅對承擔責任的事務所帶來毀滅性的打擊，同時也對獨立審計行業產生了嚴重的威脅。為了獨立審計行業的存在和職業優勢的發揮，理論界和實務界正在不懈的努力。要不要避免法律責任？如何避免法律責任？如何最大限度地避免法律責任？已也成為獨立審計不得不首先考慮的問題。
會計師事務所作為依法承辦獨立審計業務的機構，不管是西方國家采用的獨資、普通合伙制、股份責任公司制或有限責任合伙制的形式，還是國內規定的有限責任會計師事務所和合伙會計師事務所的種類，這些事務所都是自收自支、自負盈虧的營利性的組織。營利性的組織性質決定了權衡審計成本與審計收益、努力追求自身的經濟效益最大化是獨立審計的最終目標。但是，如果自身的經濟效益與法律責任發生沖突時，如果自身的經濟效益與社會效益不一致，獨立審計如何取舍？
從獨立審計的整個發展歷程來看，獨立審計不僅要保持其獨立地履行其職責，還要維護自身的經濟利益，同時要避免法律上的責任。只有這樣，獨立審計才能存續下去，才能更好地發揮其功能，這就要求獨立審計一定要做好成本、效益與法律責任的協調。
五、如何做好獨立審計的成本、效益與法律責任的協調
（一）堅持原則，維護獨立性
獨立審計的職業性質，決定了它是一個容易遭法律的行業，法律責任一直是困繞著獨立審計行業的一大難題。如何避免法律訴訟？法律訴訟一旦發生，如何最大限度地減輕會計師事務所及注冊會計師的法律責任？堅持原則，維護審計的獨立性應該是唯一最佳選擇。要堅持原則，維護審計的獨立性，以下條件是必不可少的：
1.要有一個良好的審計法律環境
良好審計法律環境的形成需要政府、法律界、企業界和社會公眾的共同努力，通過加強理論與實務的研究，盡快制定、修改與完善和獨立審計業務有關的各種法規制度，確定《獨立審計基本準則》在注冊會計師責任判定中的主體地位，保持法律法規的公允性、可操作性與權威性。良好的法律環境為獨立審計堅持原則、維護獨立性提供了法律支持。
2.要加強行業管理和執業監督
當前，獨立審計行業存在的主要問題在于獨立性的不足。市場缺少對獨立審計的自愿需求。事務所規模小，抗風險能力差，全國性的信譽好的會計師事務所幾乎沒有；事務所自身制度不健全，收入分配不合理等嚴重制約了獨立審計的發展。因此當前對事務所行業管理的重點應放在對事務所的改制，建立合理的運營機制、人事及收入分配制度，讓事務所合并上規模，扶持創建一批優秀的事務所等。
從一系列發生的審計案件來看，事務所有時會因一個人或一個部門的原因致使整個事務所遭受滅亡的厄運。會計師事務所應把科學嚴密的質量控制制度執行到每一個人、每一部門和每一項業務，嚴格執業監督。這樣可以使注冊會計師按照獨立審計準則的規范要求，去執行業務并出具合理的審計報告；加強行業管理和執業監督為獨立審計堅持原則、維護獨立性提供保障。
3.加強后續學習培訓，提升堅持原則、維護獨立性能力
注冊會計師職業道德是具有審計職業特征的道德準則和行為規范，它是注冊會計師的職業品德、職業紀律、專業勝任能力及職業責任的總稱。系統的、正規的、制度化的職業后續教育，能保持和提升注冊會計師的專業勝任能力，使其以良好的職業道德意識，運用新的知識、技能來處理不斷更新的審計業務。后續的學習培訓使獨立審計堅持原則、維護獨立性能力不斷提高。
（二）在堅持原則的前提下，效益優先兼顧其他
在獨立審計中，堅持原則永遠是第一位的，只有堅持原則，維護了審計的獨立性，才有最大可能地遠離法律責任，才有可能放心大膽地追求自身經濟效益，在實現自身經濟效益的同時，也實現社會效益。獨立審計的事務所和審計師自身的經濟利益有時會與社會效益、審計成本產生矛盾。如何協調這些矛盾，如何進行取舍，也是至關重要的。
